Позаказный метод учета затрат

Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости

Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости — один из достаточно часто используемых способов формирования данных о себестоимости производства. Рассмотрим, что его отличает.

Что такое позаказный метод и где он применяется

Формирование прямых затрат на заказ

Сбор и распределение косвенных затрат

Оценка себестоимости единицы, входящей в заказ

Итоги

Что такое позаказный метод и где он применяется

Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости состоит в том, что сбор затрат на производство на бухгалтерских счетах их учета осуществляется применительно к учетным единицам, называемым заказами. Заказ может быть открыт:

  • на единицу производства (вид работ, услуг), в т. ч. такой единицей может быть составная часть единого большого объекта;
  • на несколько идентичных единиц производства (партию).

Исходя из специфики организации такого учета, его применяют для калькулирования себестоимости либо отдельных хорошо идентифицируемых объектов (например, в машиностроении, в строительстве, в НИОКР, при ремонтных работах), либо небольших партий продукции, состоящих из вполне определенного количества итоговых экземпляров (например, в типографиях, в мебельном производстве).

Предприятие самостоятельно разрабатывает для себя принципы, согласно которым открываются заказы, и ведет перечень этих заказов. Началу работ по заказу, как правило, предшествует составление сметы (плановой калькуляции) на работы по нему, позволяющей определить:

  • перечень и объем необходимых материальных затрат;
  • состав нужных видов работ и объем трудозатрат по ним;
  • общую сумму затрат с учетом накладных расходов;
  • продажную стоимость заказа или единицы, входящей в него.

Позаказный метод отличает детальность учета и довольно высокая трудоемкость, поскольку недостаточно просто довести перечень заказов до ответственных исполнителей каждого из подразделений. Должна быть налажена четкая схема работы с первичными документами, обеспечивающая правильную привязку прямых затрат, возникающих в подразделениях, к определенному заказу. На бухгалтерию дополнительно ложится проверка соответствия реально понесенных прямых затрат предварительной их калькуляции во избежание отнесения на заказ лишних расходов.

Заказ может выполняться в течение достаточно длительного времени, и если он оказывается незавершенным на конец очередного месяца, его показывают в составе незавершенного производства. Как и любые учетные единицы, заказы в незавершенном производстве подлежат инвентаризации, периодичность которой в зависимости от типа производства может быть разной. Обязательна инвентаризация перед годовой отчетностью (п. 27 ПБУ о бухучете и бухотчетности, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н).

Подробнее о незавершенном производстве читайте в статье «Незавершенное производство в бухгалтерском учете».

Формирование прямых затрат на заказ

Прямые затраты на заказ могут формироваться на счетах:

  • 20 (основное производство) — всегда;
  • 23 (вспомогательное производство) — по мере необходимости;
  • 29 (обслуживающее производство) — довольно редко.

Причем в рамках одного и того же заказа прямые затраты могут возникать в разных подразделениях (например, вспомогательное производство выполняет работы по изготовлению или ремонту какого-либо оборудования, входящего составной частью в основной заказ). Поскольку итоговый результат себестоимости заказа должен быть создан на вполне определенном счете учета затрат, отвечающем назначению выпускаемой продукции, необходимо предусмотреть схему взаимодействия между подразделениями. В эту схему могут входить:

  • Разработка наряду с перечнем заказов основного производства собственного перечня заказов для вспомогательного или обслуживающего производства. Необходимость в этом возникнет не только в ситуации, когда вспомогательное или обслуживающее производство самостоятельно выполняет заказы, реализуемые на сторону, но и тогда, когда услуги этого производства одновременно предназначаются для основного заказа, для нужд цеха или организации в целом, т. е. требуют раздельного учета.
  • Формирование системы внутренних заказов, когда один из цехов (основной) дает заказ на выполнение работы по основному заказу другому цеху (другому основному или вспомогательному) и принимает от него эти работы. Движение в обе стороны (заказ и приемка выполненной работы) должны оформляться документально. Формы документов предприятию придется разработать самостоятельно.

Таким образом, прямые затраты по конкретному заказу будут калькулироваться в разрезе:

  • мест возникновения (производств, цехов, участков);
  • видов расходов (статей и элементов затрат).

В состав прямых затрат по заказу входят те из них, которые могут быть непосредственно отнесены именно на этот заказ. В их числе, как правило, присутствуют материальные затраты (сырье, комплектующие, вспомогательные материалы), расходы на оплату труда лиц, непосредственно выполнявших работы по созданию (ремонту) объекта, и начисления на оплату труда этих лиц. Кроме того, прямо на конкретный заказ, если это возможно учесть непосредственно по отношению к нему, могут быть отнесены:

  • работы (услуги) производственного характера, выполненные своими подразделениями или сторонними исполнителями;
  • амортизация используемых основных средств;
  • расход энергоносителей, воды;
  • затраты на аренду оборудования.

Сбор и распределение косвенных затрат

К косвенным относят 2 вида расходов:

  • Непосредственно связанные с производством общепроизводственные, учитываемые на счете 25, которые собирают раздельно по каждому производственному подразделению и в конце месяца распределяют на заказы, выполняемые этим подразделением, включая их, таким образом, в себестоимость каждого заказа (План счетов бухучета, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н). База распределения выбирается предприятием самостоятельно. Ею может стать зарплата основного производственного персонала, основные расходы материального характера или общая сумма прямых затрат.
  • Общехозяйственные, связанные с организацией работы предприятия в целом, но не относящиеся напрямую к производству. Несмотря на то что сбор таких расходов осуществляется раздельно по каждому из подразделений общехозяйственного назначения, дальнейшая работа с их общей суммой, сформированной за месяц, ведется в целом. Эта сумма в конце каждого месяца может быть учтена одним из двух путей (План счетов бухучета):
    • распределена между заказами аналогично расходам, собранным на счете 25, и, соответственно, так же, как и эти расходы, включена в себестоимость каждого из заказов, при этом на конечном счете учета затрат по заказу будет формироваться так называемая полная себестоимость заказа;
    • списана непосредственно на финрезультат, формируемый на счете 90, т. е. учтена путем применения метода «директ-костинг», при этом на конечном счете учета затрат по заказу будет формироваться неполная себестоимость заказа.

Выбор способа учета общехозяйственных расходов и базы распределения косвенных расходов (только общепроизводственных или обоих их видов) необходимо закрепить в учетной политике. При наличии отраслевых рекомендаций предпочтение следует отдать способу учета косвенных расходов, содержащемуся в этих рекомендациях.

Таким образом, не завершенное на конец месяца производство по каждому из заказов будет сформировано по фактической себестоимости (как того и требует п. 64 ПБУ о бухучете и бухотчетности). И себестоимость эта в зависимости от способа учета расходов, собираемых на счете 26, окажется полной или неполной. Формирование неполной себестоимости не служит препятствием для оценки полной себестоимости заказа, поскольку объем общехозяйственных расходов считается условно постоянным и может быть учтен в себестоимости конкретного заказа достаточно простым расчетом.

Состав косвенных расходов, формируемых на обоих счетах, в целом сходен, хотя и имеет свою специфику в зависимости от подразделения. Как правило, в них отражаются расходы:

  • по оплате труда руководства и иного общего для подразделения персонала, а также начислениям на эту оплату труда;
  • по амортизации основных средств и НМА, имеющихся в подразделении;
  • по необходимому материальному обеспечению (инструменты, канц- и хозтовары)
  • по содержанию имущества (техобслуживание, ремонт, запчасти, расходные материалы);
  • по оформлению разрешительной документации, лицензированию, сертификации;
  • по обеспечению энергоресурсами, водой;
  • по обучению персонала;
  • по информационным и консультационным услугам;
  • по охране труда.

О том, какие бухгалтерские проводки используются для отражения операций по общехозяйственным расходам, читайте в материале «Счет 26 в бухгалтерском учете (нюансы)».

Оценка себестоимости единицы, входящей в заказ

По завершении работы по заказу отнести на него какие-либо затраты уже нельзя. Продукцию, сдаваемую на склад до наступления того момента, когда можно будет рассчитать ее реальную себестоимость (до завершения очередного месяца), оценивают по плановой себестоимости, которая корректируется до фактической по окончании месяца.

Если заказ открывался на одну учетную единицу, то ее фактическая себестоимость будет равна общей сумме собранных за время работ с заказом затрат. Когда заказ соответствует партии, состоящей из нескольких идентичных единиц, себестоимость каждой единицы определяется делением общей суммы собранных затрат на количество созданных единиц.

Сравнение фактической калькуляции с плановой, составлявшейся до начала работ по заказу, позволяет выявить причины отклонений их друг от друга и способствует принятию решений по снижению себестоимости.

Итоги

Позаказный учет затрат применяется, когда речь идет о производстве либо отдельных достаточно крупных объектов, либо партий одинаковой продукции. Прямые затраты, относимые на заказы, должны хорошо идентифицироваться. Косвенные общепроизводственные расходы распределяются по заказам в пропорции к выбранной базе. Общехозяйственные расходы могут либо распределяться аналогично общепроизводственным, либо не участвовать в определении себестоимости заказа.

Если у вас остались нерешенные вопросы, ответы на них вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости

Позаказный метод учета и калькулирования затрат — метод, используемый при изготовлении уникальной или выполняемой по специальному заказу продукции. Он применяется в промышленности на предприятиях с единичным типом организации производства, а также в мелкосерийных производствах, где затраты материалов на технологические цели, основную заработную плату производственных рабочих и общепроизводственные расходы легко соотнести выпуском конкретной продукции или выполнением каких-либо услуг. К таким производствам относятся: транспорт, строительство, самолето- и судостроение, производство мебели, оказание аудиторских и консультативных услуг и др.

Сущность данного метода заключается в следующем: все прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные (непрямые) затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой) распределения.

Объектом учета и объектом калькулирования является отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления. При этом под заказом понимается заявка клиента на определенное количество специально созданных или изготовленных для него изделий. При определении себестоимости изделия общие производственные затраты на каждый заказ делят на количество единиц продукции, изготовленных по данному заказу.

Особенности метода:

— большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам;

— аккумулирование данных обо всех понесенных затратах и отнесение их на отдельные виды работ или партии ГП;

— аккумулирование затрат по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени;

— ведение только одного счета «Незавершенное производство».

Учет издержек по отдельным заказам начинается с открытия заказа: «открыть заказ» — значит заполнить соответствующий бланк заказа (или наряд на выполнение заказа). Этот документ находится в бухгалтерии. Форму документа предприятие разрабатывает самостоятельно. Он должен содержать: тип заказа; номер заказа (индивидуальный код); характеристика заказа (краткое описание); указание исполнителя (или участок); срок исполнения заказа; месяц, в котором учитываются (распределяются) издержки по заказу.

Поступающие в бухгалтерию первичные документы о прямых затратах (материалов, заработной платы, потерях от брака и т.д.) должны содержать номер заказа. Бухгалтерия для каждого заказа открывает карточку (ведомость) — это основной документ (учетный регистр) в условиях позаказного калькулирования, которая выступает регистром для организации аналитического учета по 20 счету (количество аналитических счетов к счету 20 должно соответствовать количеству заказов).

Рассмотрим порядок учетных записей в условиях позаказного метода калькулирования. Прямые затраты материалов и прямая заработная плата, в соответствии с полученными первичными документами, списываются на соответствующие заказы и показываются по дебету счета 20 «Основное производство». Проблема возникает при распределении непрямых затрат (амортизация, арендная плата, затраты на освещение, отопление и т.п.) между отдельными производственными заказами, выполненными в отчетном периоде, так как необходимо спланировать цену заказа и согласовать ее с заказчиком в течение отчетного периода, когда еще не известна общая сумма косвенных расходов.

Одно из решений данного вопроса ждать окончания отчетного периода и затем, зная общую фактическую сумму косвенных расходов за отчетный период, распределить ее между отдельными заказами. Однако такое решение не приемлемо: руководству предприятия необходимы данные об ожидаемой себестоимости заказа для определения цены до того, как будет выполнен заказ, а заказчику нужна оперативная информация о возможной цене, с тем, чтобы выбрать для себя недорогого исполнителя. На практике обычно идут другим путем: непрямые затраты распределяют между отдельными заказами предварительно, пользуясь бюджетными ставками (предварительными нормативами) распределения ожидаемых косвенно-распределяемых расходов. Эти показатели базируются на оценочных величинах объемов производства (работ, услуг) и косвенных расходов в предстоящем периоде.

Расчет бюджетной ставки распределения косвенных расходов выполняется бухгалтерией до начала отчетного периода в три этапа:

1. Оцениваются косвенно-распределяемые расходы предстоящего периода.

2. Выбирается база для распределения косвенно-распределяемых расходов между отдельными производственными заказами, и прогнозируется ее величина. Под базой понимается какой-либо технико-экономический показатель, который наиболее точно увязывает общепроизводственные косвенно-распределяемые расходы с объемом готовой продукции.

База для распределения косвенно-распределяемых расходов выбирается предприятием самостоятельно, исходя из специфических особенностей его деятельности, характера выполняемых заказов их размера, количества и т.д., записывается в учетной политике предприятия и является таковой в течение всего финансового года.

3. Рассчитывается бюджетная ставка путем деления суммы прогнозируемых косвенно-распределяемых расходов на ожидаемую величину базового показателя.

Затем общепроизводственные расходы относят на каждый вид продукции с использованием этого коэффициента, для чего фактическое значение показателя базы распределения умножают на нормативный коэффициент. Эта сумма добавляется к затратам материалов и начисленной оплаты труда производственных рабочих. В результате получают расчетную (условно-фактическую) производственную себестоимость продукции, в которой только два элемента фактические — прямые материальные и прямые трудовые затраты, а общепроизводственные расходы списаны на основе нормативного коэффициента. Именно по этой расчетной производственной себестоимости отражают движение продукции по всем счетам бухгалтерского учета.

Пример. У предприятия А два заказа: №1 и №2;

Остатки по счетам: 10 «Материалы» — 1 230 р., счет 20 «Основное производство» — 2 300р., 43 «Готовая продукция» — 2 500 р.

Бухгалтерские записи за период при позаказном методе учета затрат следующие:

1) Оприходованы материалы от поставщиков:

Д-т 10/1 — основные материалы 10 000 р.

Д-т 10/2 — вспомогательные материалы 2 000 р.

К-т 60 12 000 р.

2) Отпущены материалы в производство:

Д-т20 К-т10/1 — 11 000 р. (в т.ч. З.№1 — 6 000 р., З.№2 — 5 000 р.) — основные;

Д-т 25 К-т 10/2 — 700 р. — вспомогательные (связаны с изготовлением обоих заказов).

3) Начислена заработная плата с отчислениями:

Д-т 20 К-т 70 — 1 000 р. (в т.ч. З.№1 — 600 р., З.№2 — 400 р.) — основным работникам;

Д-т 25 К-т 70 — 600 р. — вспомогательным работникам (связаны с изготовлением обоих заказов).

К этому моменту по Д-ту 25 «Общепроизводственные расходы» числится 1 300 р.

4) Кроме того, за период ожидаются прочие ОПР (коммунальные услуги, аренда и др.) в сумме 2 000 р.:

Д-т 25 К-т 60 — 2 000 р.

5) Распределяем и списываем планируемые общепроизводственные расходы (План. ОПР):

Д-т 20 К-т 25 – 3 300 р.

В соответствии с учетной политикой база распределения — прямая заработная плата основных рабочих:

Коэффициент распределения ОПР = Прогнозируемые косвенно-распределяемые расходы
ожидаемая величина база распределения

Коэф-т распред. ОПР = 3 300 р. / 1 000 р. = 3,3.

Следовательно, в управленческом учете будет распределено:

на Заказ №1 = 600 р. х 3,3 = 1 980 р.

на Заказ №2 = 400 р. х 3,3 = 1 320 р.

В итоге, в управленческом учете в карточках учета заказов будут сделаны следующие записи и определена условно-фактическая себестоимость:

6) Д-т 43 К-т 20 — 15 300 р. (8580 + 6720) — оприходована готовая продукция по условно-фактической себестоимости на склад.

8) Д-т 90/2 К-т 43 — 15 300 р. — списана себестоимость продаж.

В конце отчетного периода определяется фактическая величина непрямых затрат и сопоставляется с плановыми уже распределенными непрямыми затратами. В случае расхождения данных осуществляются корректировочные записи:

1) Если Факт. Непрямые Затраты > План. Непрямых Затрат, т.е. они были распределены с недостатком и в силу чего Финансовый Результат был завышен, то делается дополнительная запись: Д-т 90/2 К-т 25;

2) Если Факт. Непрямые Затраты < План. Непрямых Затрат, т.е. непрямые затраты были распределены с излишком и Финансовый Результат оказался заниженным, то делается сторнировочная запись: .

При этом, если сумма отклонений будет существенной (>5%), то она распределяется пропорционально между счетами 20, 43 и 90. На первые два счета списание производится пропорционально их конечному сальдо, на счет 90 — пропорционально дебетовому обороту счета до его закрытия.

Коэффициент распределения отклонения рассчитывается следующим образом:

Коэф-т распределения отклонения = Ʃоткл
(СКД 20 + СКД 43 + Д 90/2)

9) Бухгалтерские записи в этих случаях будут следующие:

1) Д-т 20, 43, 90/2 К-т 25 — дополнительно (в случае Факт. ОПР > План. ОПР) или

2) — сторно (в случае Факт. ОПР < План. ОПР).

Рассмотрим возможные отклонения (если отклонения не существенны):

1 Вариант:

Факт. ОПР > План. ОПР

3 800 р. > 3 300 р.,

т.е. была еще одна запись на сумму общепроизводственных расходов:

Д-т 25 К-т 60 — 500 р.

Следовательно, делается дополнительная запись:

9) Д-т 90/2 К-т 25 — 500 р. — на сумму отклонения;

определяем существенность отклонения:

500 : 3 800 х 100% = 13,2% (>5%);

Значит, необходимо распределить данное отклонение между счетами 20, 43, 90/2. Для этого определяем коэффициент распределения отклонения и распределяем само отклонение:

К-т распр. = 500 : (2500 + 2300 + 15300) = 0,0249.

Т.о., проводка 9 будет следующей (сложная проводка):

Д-т 20 (0,0249 х 2 300 р.) = 62,25 р.

Д-т 43 (0,0249 х 2 500 р.) = 57,27 р.

Д-т 90/2 (0,0249 х 15 300 р.) = 380,48 р.

К-т 25 500 р.

Далее определяем финансовый результат

10) Д-т 90/9 К-т 99 — 6 320 р. — выявляется финансовый результат (прибыль).

2 Вариант:

Факт. ОПР < План. ОПР

3 200 р. < 3 300 р.,

т.е. общепроизводственные затраты распределены с излишком.

Следовательно, делается сторнировочная запись:

9) — 500 р. — на сумму отклонения;

Рассчитываем существенность отклонения:

100 : 3 800 х 100% = 3,1% (<5%) — не существенно, значит, определяем сразу финансовый результат:

10) Д-т 90/9 К-т 99 – 6 800 р. — выявляется финансовый результат (прибыль).

Если возникшие отклонения для организации существенны, то также, как и в первом варианте определяем коэффициент распределения отклонения и распределяем отклонение между счетами 20, 43 пропорционально остаткам на этих счетах и дебетом 90/2 «Себестоимость продаж», но сторнировочной записью.

Попередельный, попроцессный и позаказный методы учета затрат и калькулирования

В традиционной системе ведения бухгалтерского учета при классификации методов учета себестоимости принято ориентироваться на группировку затрат по объектам аналитического учета — процессам, переделам, заказам, изделиям и группам однородных изделий и по продукции предприятия в целом. Так, организации могут использовать попроцессный, попередельный, позаказный, поиздельный и обезличенный (котловой) методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.

На предприятиях при использовании любого из этих методов текущий учет может быть организован и в порядке оперативного выявления отклонений от норм расхода по мере их возникновения, и без него (отклонения выясняются в конце отчетного периода).

Попередельный метод учета затрат применяется в производствах, где готовый продукт получается в результате последовательной обработки исходного материала на отдельных технологически прерывных стадиях, фазах или переделах. Это металлургическая, текстильная, химическая промышленность, промышленность стройматериалов (производство кирпича, цемента и т. д.), литейное производство и др. Планирование и учет здесь ведутся по отдельным технологическим стадиям, фазам, переделам, а внутри последних — по статьям в разрезе видов и групп продукции. Себестоимость готовой продукции формируется за счет постепенного на слоения на себестоимость основных материалов и себестоимости их обработки в ряде последовательных переделов. Для попередельного метода характерен полуфабрикатный вариант учета затрат, который ведется по отдельным технологическим переделам. Так, на металлургических комбинатах калькулируется себестоимость чугуна — продукции первого передела (доменного производства), стали — второго передела (сталеплавильного производства), проката —это третий передел (прокатное производство), выпускающего готовую продукцию. Необходимость исчисления себестоимости по переделам обусловлена тем, что полуфабрикат собственного производства может быть израсходован для изготовления изделий разного сорта и вида, использован в течение нескольких отчетных периодов, реализован на сторону и для контроля хозрасчетной деятельности цехов. Движение полуфабрикатов может оцениваться по фактической, производственной, цеховой, оптовой (договорной) себестоимости.

КОТЛОВОЙ И ПОЗАКАЗНЫЙ МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Методы учета затрат на производство

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции обычно понимают совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за этим процессом.

Выбор метода калькулирования себестоимости продукции связан с технологией производства, его организацией, особенностями выпускаемой продукции.

В основе классификации методов — объекты учета затрат на производство, объекты калькулирования и способы контроля за себестоимостью.

Выделяют следующие методы калькулирования (п.86 Методических рекомендаций по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в промышленных организациях системы Министерства промышленности Республики Беларусь, утвержденных приказом Министерства промышленности Республики Беларусь от 05.06.2015 № 273, далее — Методические рекомендации):

• простой;

• нормативный;

• позаказный;

• поконтрактный;

• попроцессный;

Документ отображен частично. Полный текст документа находится в платном доступе. Если у Вас есть платный доступ, нажмите Войти. Для получения платного доступа нажмите Купить.

СМЕШАННЫЕ МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ

В результате освоения данной темы студент должен:

знать

  • – особенности и область применения смешанных методов учета затрат и калькулирования себестоимости;
  • – общие черты и различия между основными методами учета затрат и калькулирования себестоимости в зависимости от особенностей технологического процесса;

уметь

  • – исчислять себестоимость продукции в соответствии с пооперационным калькулированием;
  • – исчислять себестоимость продукции в соответствии с калькулированием методом обратного списания;

владеть

– навыками практического применения смешанных методов учета затрат и калькулирования себестоимости.

Пооперационное калькулирование

Смешанные методы учета затрат и калькулирования себестоимости разрабатываются, когда требуется более чем один метод соотнесения затрат с объектами калькулирования. В одних случаях применяется попроцессный метод для учета прямых материальных затрат и позаказный метод для затрат на обработку. В других случаях, наоборот, для основных материалов больше подходит позаказный метод, а для трудовых и накладных расходов – попроцессный. Различные методы соотнесения затрат с объектами калькулирования могут потребоваться и для отдельных операций или подразделений предприятия (в подразделении могут выполняться как одна, так и несколько операций).

Операция – это стандартизированный метод или прием, который повторяется независимо от отличительных свойств конечного товара.

В качестве примера смешанной системы можно привести пооперационное калькулирование, которое используется при массовом производстве, где каждый вид продукции выпускается отдельными партиями, обладающими некоторыми отличительными характеристиками. Например, автомобили производятся на конвейере, но каждая модель может иметь несколько комплектаций. Обязательным условием применения пооперационного калькулирования является то, что каждая партия, во-первых, является модификацией одного-единственного продукта и проходит через последовательность определенных операций. Во-вторых, партия состоит из идентичных единиц продукции, которые потребляют одинаковое количество ресурсов.

В пооперационном калькулировании сочетаются признаки как позаказного, так и попроцессного методов. Характерные черты позаказного метода прослеживаются в использовании заказ-нарядов, которые оформляются на каждую партию и где указываются требуемые основные материалы, что предполагает соотнесение прямых материальных затрат непосредственно с партией продукции.

В то же время стоимость обработки каждой единицы продукции, проходящей определенную операцию, является одинаковой и подсчитывается так же, как и при попроцессном методе. По каждой операции прямые трудовые затраты и производственные накладные расходы (обычно рассматриваемые вместе в качестве затрат на обработку) собираются за отчетный период (как правило, месяц) и распределяются между партиями, проходящими через данную операцию. Ставка распределения рассчитывается как отношение суммы затрат на обработку по конкретной операции к количеству единиц, проходящих через операцию (при наличии незавершенного производства – единиц условно готовой продукции). По мере продвижения партии по конвейеру затраты на обработку суммируются и добавляются к прямым материальным затратам для исчисления производственной себестоимости продукции. Данный процесс схематично показан на рис. 7.1.

Рис. 7.1. Потоки затрат при пооперационном калькулировании

Рассмотрим применение пооперационного калькулирования на упрощенном примере.

ПРИМЕР 7.1

Компания М занимается производством продукта, который выпускает партиями в двух модификациях. Продукция в партии А изготавливается из более дорогого материала и проходит через большее количество операций, чем продукция в партии Б. Незавершенное производство на начало и на конец отчетного периода отсутствует. Остальные исходные данные для примера представлены в табл. 7.1.

Таблица 7.1

Данные для примера

Примечание. В скобках указана ставка распределения.

Расчет себестоимости партий А и Б, а также себестоимости единицы продукции в каждой партии приведен в табл. 7.2.

Таблица 7.2

Расчет себестоимости единицы продукции

Статьи затрат

Партия А

Партия Б

Прямые материальные затраты, ден. ед.

Распределенные затраты на обработку, ден. ед.:

Операция 1

Операция 2

Операция 3

Операция 4

Операция 5

Итого себестоимость партии, ден. ед.

Себестоимость единицы продукции, ден. ед/ед.

Учетные записи в системе пооперационного калькулирования имеют свои особенности. На каждую операцию открывается отдельный счет «Незавершенное производство». По его дебету собираются все затраты, связанные с данной операцией, включая прямые материальные затраты и затраты на обработку. Прямые материальные затраты при этом соотносятся непосредственно с каждой партией, проходящей через эту операцию. Вместе с тем, как только партия проходит обработку по операциям, происходит передача затрат от одного счета «Незавершенное производство» к другому. При этом каждая последующая операция принимает на себя переданные от предыдущей затраты. И так, пока не произойдет окончательный переход накапливаемых затрат к готовой продукции.

Пооперационное калькулирование применяется в сочетании со всеми учетными системами, различающимися с зависимости от типа затрат, которые отражаются на счетах запасов. Иными словами, могут рассчитываться следующие виды себестоимости каждой партии:

  • – фактическая (pure historical);
  • – по методу «нормал» (normal historical);
  • – нормативная (standard).

Фактическая себестоимость партии исчисляется путем суммирования фактических материальных затрат и фактических затрат на обработку. Для расчета себестоимости по методу «нормал» используются фактические материальные затраты и затраты на обработку, распределенные при помощи нормативных ставок (фактический показатель базы распределения умножается на нормативную ставку). В системе нормативного учета материальные затраты соотносятся с объектами калькулирования с использованием нормативных цен и нормативного количества, а затраты на обработку – нормативных ставок.

Группировка затрат по отдельным операциям, из которых состоит производственный процесс, позволяет отразить производственные взаимосвязи более реально, чем с использованием позаказного или попроцессного методов. В 1980-е гг. в США Р. Купером и Р. Капланом базовые положения пооперационного калькулирования были развиты в целую концепцию, которая получила название функционального метода учета затрат (АВС). Данная концепция будет рассмотрена в учебнике ниже.