Переоценка основных средств 1997

Как отразить в учете переоценку основных средств и изменятся ли обязательства по налогам? (А. Снежковский, 18 ноября 2014 г.)

  • Корреспонденты на фрагмент
  • Поставить закладку
  • Посмотреть закладки
  • Судебные решения

А. Снежковский, консультант по бухгалтерскому и налоговому учету

группы компаний по внедрению и сопровождению ПО «К2. Бюджет», САР, DipIFR

КАК ОТРАЗИТЬ В УЧЕТЕ ПЕРЕОЦЕНКУ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И ИЗМЕНЯТСЯ ЛИ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ПО НАЛОГАМ?

Предприятие за последние 5 лет не делало переоценку движимого и недвижимого имущества. Если сделать переоценку в текущем году, как в бухучете это отобразить и нужно ли делать дополнительно по расчетам текущих платежей на 2014 год по налогу на имущество и налогу на транспортные средства?

Согласно МСФО (IAS) 16 «Основные средства» для отражения учета ОС после первоначального признания в своей учетной политике предприятие должно выбрать либо модель учета по фактическим затратам либо модель учета по переоцененной стоимости и применять эту политику ко всему классу ОС.

При использовании модели учета по фактическим затратам после признания в качестве актива объект ОС должен учитываться по себестоимости за вычетом накопленной амортизации ОС и накопленных убытков от обесценения.

Согласно модели учета по переоцененной стоимости после признания в качестве актива объект ОС, справедливая стоимость которого может быть надежно измерена, подлежит учету по переоцененной стоимости, представляющей собой справедливую стоимость этого объекта на дату переоценки, за вычетом накопленной впоследствии амортизации и убытков от обесценения. Переоценка должна производиться с достаточной регулярностью, не допускающей существенного отличия балансовой стоимости от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости на отчетную дату.

Справедливая стоимость земельных участков и зданий, как правило, определяется на основе рыночных данных путем оценки, которая обычно выполняется профессиональными оценщиками. Справедливая стоимость объектов основных средств обычно соответствует их рыночной стоимости, определяемой путем экономической оценки.

После переоценки объекта ОС накопленная на дату переоценки амортизация ОС учитывается одним из следующих способов:

1. Пересчитывается пропорционально изменению балансовой стоимости актива в брутто-оценке таким образом, чтобы балансовая стоимость актива после переоценки была равна его переоцененной стоимости. Этот метод часто используется при переоценке актива до остаточной стоимости замещения путем индексирования.

2. Либо вычитается из валовой балансовой стоимости актива, а нетто-величина пересчитывается до переоцененной стоимости актива. Этот метод часто применяется в отношении зданий.

Если балансовая стоимость актива в результате переоценки увеличивается, то сумма такого увеличения относится непосредственно на собственный капитал с отражением по кредиту в статье «Прирост стоимости от переоценки». Однако такое увеличение должно признаваться в составе прибыли или убытка в той мере, в которой оно восстанавливает сумму уменьшения стоимости от переоценки того же актива, ранее признанную в составе прибыли или убытка.

Остаточная стоимость и срок полезного использования актива должны пересматриваться как минимум 1 раз в конце каждого отчетного года, и, если ожидания отличаются от предыдущих бухгалтерских оценок, изменения должны отражаться в учете как изменение в бухгалтерской оценке в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».

Согласно МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки» изменения в расчетных оценках — это корректировка балансовой стоимости актива или обязательства или сумма периодического потребления актива, возникающего в связи с оценкой текущего статуса или ожидаемых будущих выгод и обязательств, связанных с активами или обязательствами. Пересмотр расчетных оценок является следствием появления новой информации, большего опыта или накопления опыта, соответственно не является исправлением ошибки, а значит, в связи с этим корректировка затронет лишь текущие и будущие периоды.

Допустим, имеем следующую информацию:

Первоначальная стоимость ОС 600 000 тенге,

Накопленный износ 400 000 тенге,

Была дооценка до оценочной рыночной стоимости в сумме 1 000 000 тенге.

Согласно первому способу:

Амортизация переоценивается пропорционально, с изменением валовой балансовой стоимости актива:

1 000 000: (600 000 — 400 000) = 5, то есть сумма амортизации после переоценки составит 5 × 400 000 = 2 000 000 тенге.

Балансовая стоимость актива после переоценки становится равной его переоцененной стоимости, то есть 1 000 000 тенге.

Таким образом, проводки будут выглядеть следующим образом:

Дебет (текущая стоимость ОС /2410/) = 2 400 000.

Кредит (резерв на переоценку ОС /5420/) = 2 400 000.

Дебет (резерв на переоценку ОС /5420/) = 1 600 000.

Кредит (накопленная амортизация по зданию магазина /2420/) = 1 600 000.

В результате по данному ОС в учете будет отражена следующая информация:

ОС / Дебет 2410 / = 3 000 000 тенге.

Накопленная амортизация /Кредит 2420/ = 2 000 000 тенге.

Остаточная стоимость 1 000 000 тенге.

Согласно второму способу переоценка будет отражена следующими проводками:

Дебет (накопленная амортизация по ОС /2420/) = 400 000.

Кредит (текущая стоимость ОС /2410/) = 400 000.

Дебет (текущая стоимость ОС /2410/) = 800 000.

Кредит (резерв на переоценку ОС /5420/) = 800 000.

В результате по данному ОС в учете будет отражена следующая информация:

ОС / Дебет 2410 / = 1 000 000 тенге.

Накопленная амортизация /Кредит 2420/ = 0 тенге.

Остаточная стоимость = 1 000 000 тенге.

Что касается последующего учета результатов переоценки, то согласно МСФО 16 при списании с баланса актива прирост стоимости от его переоценки, включенный в состав собственного капитала применительно к объекту ОС, может быть перенесен непосредственно на нераспределенную прибыль. Так, прирост стоимости от переоценки может быть полностью перенесен на нераспределенную прибыль при прекращении эксплуатации актива.

Однако часть прироста стоимости от переоценки может переноситься на нераспределенную прибыль по мере эксплуатации актива. В таком случае сумма переносимого прироста стоимости представляет собой разницу между суммой амортизации, рассчитанной на основе переоцененной балансовой стоимости актива, и суммой амортизации, рассчитанной на основе первоначальной стоимости актива. Перенос прироста стоимости от переоценки на нераспределенную прибыль производится без задействования счетов прибыли или убытка.

Дебет 5420 Резерв на переоценку ОС = на сумму разницы между суммой амортизации до переоценки и после.

Кредит 5510 Нераспределенная прибыль отчетного года.

Согласно статье 100 Налогового кодекса в качестве расхода в целях налогообложения не рассматривается расход, возникающий в бухгалтерском учете в связи с изменением стоимости активов и (или) обязательств при применении МСФО и законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, кроме подлежащего выплате (выплаченного). Таким образом, результат переоценки не отразится в налоговом учете на стоимости ФА и как результат на амортизационных отчислениях и вычетах.

Однако, согласно статье 394 Налогового кодекса плательщиками налога на имущество являются юридические лица, имеющие объект налогообложения на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления на территории РК. Пунктом 1 статьи 396 Налогового кодекса установлено, что объектом налогообложения для ИП и юридических лиц являются находящиеся на территории РК здания, сооружения, относящиеся к таковым в соответствии с классификацией, установленной государственным уполномоченным органом в области технического регулирования, и учитываемые в составе ОС или инвестиций в недвижимость в соответствии с МСФО и требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности. Налоговой базой по объектам налогообложения ИП и юридических лиц является среднегодовая балансовая стоимость объектов налогообложения, определяемая по данным бухгалтерского учета.

То есть в связи с переоценкой будут увеличены обязательства по налогу на имущество (здания и сооружения), надо будет подать дополнительный расчет.

Объектом исчисления налога на транспорт являются мощность и объем двигателя, но не стоимость, поэтому по налогу на транспорт изменений не будет.

ДООЦЕНКА

Смотреть что такое «ДООЦЕНКА» в других словарях:

  • Дооценка стоимости готовой продукции — <**> Дооценка увеличение стоимости готовой продукции, отраженной в бюджетном учете в течение месяца, на сумму превышения фактической себестоимости готовой продукции над плановой себестоимостью;… Источник: Отраслевые особенности бюджетного … Официальная терминология

  • Дооценка и уценка объектов основных средств — ДООЦЕНКА И УЦЕНКА ОБЪЕКТОВ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ: сумма дооценки основных средств в результате их переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие… … Энциклопедический словарь-справочник руководителя предприятия

  • Актив — (Assets) Активы предприятия, оборотные и необоротные активы, учет и управление активами Информация об активах предприятия, оборотных и необоротных активах, учет и управление активами Содержание 1. Коэффициент 2. Рисковые активы пользуются спросом … Энциклопедия инвестора

  • Переоценка — товарно материальных ценностей, корректировка денежной оценки, проводимая государственными и кооперативными предприятиями, хозяйственными организациями (кроме колхозов) и стройками, вызываемая изменением цен на сырьё, материалы, топливо,… … Большая советская энциклопедия

  • ПЕРЕОЦЕНКА ТОВАРНО-МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ — изменение цены на определенную дату. Результат переоценки дооценка или уценка. Оформляется актом о переоценке товарно материальных ценностей, в котором перечисляются предметы, подверженные переоценке. В акте отражается количество переоцениваемых… … Большой бухгалтерский словарь

  • ПЕРЕОЦЕНКА ТОВАРНО-МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ — изменение цены на определенную дату. Результат переоценки – дооценка или уценка. Оформляется актом о переоценке товарно материальных ценностей, в котором перечисляются предметы, подверженные переоценке. В акте отражается количество… … Большой экономический словарь

  • ПРИРОСТ СТОИМОСТИ АКТИВОВ — ADDITIONSЗатраты, к рые позволяют повысить полезность физического актива путем увеличения срока его службы либо путем увеличения будущих экон. выгод в форме чистого прироста ден. средств. Не производится замены частей актива, происходит… … Энциклопедия банковского дела и финансов

  • Ликвидность — (Liquidity) Ликвидность это мобильность активов, обеспечивающая возможность бесперебойной оплаты обязательств Экономическая характеристика и коэффициент ликвидности предприятия, банка, рынка, активов и инвестиций как важный экономический… … Энциклопедия инвестора

  • Личные расходы — (Personal expenses) Личные расходы это ежемесячный индекс, отражающий изменения расходования средств для удовлетворения личных потребностей Личные потребительские расходы, учет, оптимизация и контроль личных расходов, планирование расходов… … Энциклопедия инвестора

  • Макроэкономическая статистика — (Macroeconomic statistics) Понятие макроэкономической статистики, виды статистических показателей Информация о понятии макроэкономической статистики, виды статистических показателей Содержание >>>>>>>>>>>> … Энциклопедия инвестора

Переоценка основных средств (Е. Михалева, 19 ноября 2015 г.)

  • Корреспонденты на фрагмент
  • Поставить закладку
  • Посмотреть закладки
  • Судебные решения

Е. Михалева, аудитор, директор ТОО НАК «Оптиум-Аудит»

ПЕРЕОЦЕНКА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Основные средства являются значимой статьей в финансовой отчетности современных компаний. Информация о них имеет большое значение для характеристики финансового положения и результатов деятельности компаний. Проблема оценки и учета основных средств является наиболее важной для казахстанских компаний при подготовке отчетности, соответствующей международным стандартам.

При подготовке отчетности за годовые периоды, начинающиеся с 1 июля 2014 года или после указанной даты, компании обязаны применять изменения, касающиеся учета накопленной амортизации при проведении переоценок основных средств. Изменения должны применяться в отношении всех переоценок основных средств, признанных в годовых периодах, начинающихся с даты первоначального применения таких изменений (или после этой даты). К сожалению многие бухгалтера казахстанских компаний не обратили внимания на эти изменения. А это влечет за собой несоответствие финансовой отчетности компании международным стандартам. Рассмотрим подробно эти изменения.

После первоначального признания, компания должна выбрать модель учета основных средств, причем для каждого класса основных средств может быть предусмотрена своя модель учета. Существуют две модели учета объектов основных средств после признания, которые базируются на использовании двух видов оценки активов.

Согласно пункту 29 МСФО (IAS) 16 «Основные средства» в качестве своей учетной политики предприятие должно выбрать либо модель учета по фактическим затратам, либо модель учета по переоцененной стоимости и применять эту политику ко всему классу основных средств.

В первой модели учета по фактическим затратам (cost model), за основу принята оценка по себестоимости. Согласно пункту 30 МСФО (IAS) 16 — после признания в качестве актива объект основных средств должен учитываться по себестоимости за вычетом накопленной амортизации основных средств и накопленных убытков от обесценения (с учетом требования об оценке возмещаемой стоимости актива).

Возмещаемая стоимость — большее из двух значений: справедливой стоимости актива за вычетом расходов на продажу или стоимости от его использования (п.6 МСФО 16). Если и только если возмещаемая стоимость актива меньше его балансовой стоимости, балансовая стоимость актива уменьшается до его возмещаемой стоимости. Такое уменьшение является убытком от обесценения (п.59 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»).

Таким образом, если компания в своей учетной политике выбрала модель учета по фактическим затратам для отдельного класса (или всех классов) основных средств, никаких переоценок не производится. Объекты основных средств учитываются по себестоимости. При этом начисляется амортизации и при наличии признаков обесценения производится тест.

Вторая модель учета по переоцененной стоимости (revaluation model) предполагает использование оценки по переоцененной стоимости: после признания в качестве актива объект основных средств, справедливая стоимость которого может быть надежно оценена, подлежит учёту по переоцененной стоимости, представляющей собой справедливую стоимость этого объекта на дату переоценки за вычетом накопленной впоследствии амортизации и убытков от обесценения. Переоценка должна производиться с достаточной регулярностью, не допускающей существенного отличия балансовой стоимости от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости на конец отчетного периода (п.31 МСФО (IAS) 16).

Справедливая стоимость определяется независимым оценщиком или самой компанией на основании рыночных оценок в соответствии с МСФО (IFRS) 13 Оценка справедливой стоимости. Это означает, что компании:

· · должны оценивать свои активы так, как это сделали бы участники рынка;

· · не должны применять собственные подходы к оценке

Справедливая стоимость — цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в условиях операции, осуществляемой на организованном рынке, между участниками рынка на дату оценки (п.9 МСФО (IFRS) 13).

Оценка по справедливой стоимости предполагает, что сделки происходят на активном (основном) рынке, то есть рынке с наибольшим объемом и уровнем активности для актива. Наилучшим показателем справедливой стоимости является котировка на активном рынке, то есть рынке, на котором сделки с активом совершаются с достаточной периодичностью и в достаточном объеме для того, чтобы информация о ценах предоставлялась на постоянной основе. В случае отсутствия основного рынка выбирается наиболее благоприятный для компании рынок, на котором возможно получение максимальной суммы в случае продажи актива после вычета затрат по сделке и затрат на транспортировку.

Оценка справедливой стоимости должна предполагать, что операция по продаже актива имеет место на самом выгодном рынке из всех, к которым имеет доступ компания. При выборе рынка нет необходимости проводить поиск среди множества рынков для определения наиболее выгодного. Рынок, на котором компания обычно заключает сделки купли-продажи для активов, предположительно считается самым выгодным рынком.

Проводя оценку справедливой стоимости, компании должны применять методы:

· · которые являются приемлемыми в сложившихся обстоятельствах;

· · для которых доступны данные, достаточные для оценки справедливой стоимости.

При этом следует максимально использовать уместные наблюдаемые исходные данные и минимально — ненаблюдаемые исходные данные. Методы оценки должны применяться единообразно от периода к периоду. Изменение метода допускается в том случае, если это улучшает качество оценки.

МСФО (IFRS) 13 выделяет три подхода к оценке справедливой стоимости:

· · рыночный подход — оценка справедливой стоимости производится на основании данных о ценах сделок с аналогичными объектами;

· · доходный подход — основан на определении текущей стоимости будущих доходов от эксплуатации и/или возможной продажи оцениваемого объекта;

· · затратный подход — справедливая стоимость определяется на основе стоимости строительства/приобретения объекта, аналогичного по своей полезности оцениваемому объекту

При этом МСФО (IFRS) 13 указывает, что предпочтительным является рыночный подход, а стоимость замещения для оценки справедливой стоимости можно использовать только в исключительных случаях. Если применяется несколько методик, то в качестве окончательного результата необходимо выбирать то значение, которое дает наилучшее представление о справедливой стоимости в данных конкретных обстоятельствах.

Методы оценки: практика применения:

1. Движимое имущество (оборудование и другие) — Стандартный подход: рыночный, затратный. Метод оценки: сравнение цен продаж, затраты на создание.

2. Недвижимость — Стандартный подход: рыночный, доходный, затратный. Метод оценки: сравнение цен продаж, капитализация рентного дохода, дисконтирование денежного потока затраты на создание.

3. Земельные участки — Стандартный подход: рыночный, доходный. Метод оценки: сравнение цен продаж, метод остатка для земли.

От изменений в справедливой стоимости объектов основных средств зависит и частота переоценок. Когда справедливая стоимость активов существенно отличается от их балансовой стоимости, требуется дополнительная переоценка. Справедливая стоимость некоторых категорий основных средств может значительно колебаться, поэтому они требуют ежегодной переоценки. Для основных средств с незначительными изменениями справедливой стоимости, переоценка может производиться каждые три-пять лет.

Бухгалтеру компании необходимо знать, что если выполняется переоценка отдельного объекта основных средств, то переоценке подлежат и все прочие активы, относящиеся к тому же классу основных средств, что и данный актив (п.36 МСФО (IAS) 16). Переоценка класса производится одновременно с целью исключения возможности избирательной переоценки активов и искажения отчетности (представление в отчетности статей оцененных по фактической и переоцененной стоимости на разные даты). Но класс активов может переоцениваться и по скользящему графику, если переоценка производится в течении короткого времени, и результаты постоянно обновляются.

Таким образом в учетной политике люболй казахстанской компании, которая выбрала модель учета основных средств по переоцененной стоимости, необходимо определить:

— класс основных средств;

— периодичность переоценок;

— порядок проведения (скользящий график или нет); и

— метод переоценки.

Переоценке могут быть подвергнуты находящиеся в собственности компании объекты основных средств — как действующие, так и находящиеся в резерве, на консервации, подготовленные к списанию, но не оформленные в установленном порядке соответствующими актами по состоянию на отчетную дату. Объекты основных средств, переданные в аренду, переоценивает арендодатель. Если договором аренды предусматривается переход этих объектов в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены, переоценка производится в зависимости от того, кому принадлежит право собственности на данные объекты основных средств на начало отчетного периода.

При переоценке объекта основных средств балансовая стоимость актива корректируется до величины переоцененной стоимости.

До 1 июля 2014 года использовались следующие два подхода к накопленной амортизации на дату переоценки (два метода переоценки):

Метод пропорциональной переоценки — амортизация переоценивается пропорционально изменению балансовой стоимости актива до вычета амортизации так, что после пероценки балансовая стоимость равняется его переоцененной стоимости. То есть стоимость основных средств и накопленная амортизация увеличиваются (уменьшаются) пропорционально требуемому изменению балансовой стоимости (коэффициент изменений равен новой балансовой стоимости, деленной на балансовую стоимость до переоценки). Этот метод часто используется, когда актив переоценивается до восстановительной стоимости с учетом износа путем индексирования.

Метод списания накопленной амортизации — амортизация списывается против балансовой стоимости актива и чистая величина переоценивается. То есть накопленная амортизация списывается и стоимость основного средства увеличивается (уменьшается) до требуемой балансовой стоимости. Этот метод используется, например, для зданий, которые переоцениваются до их рыночной стоимости.

Ситуация.

Компания имеет производственное оборудование валовая балансовая стоимость 1 300 000 тенге. Справедливая стоимость оборудования на отчетную дату, определенная независимым оценщиком составляет 1 560 000 тенге. Амортизация на дату переоценки составляет 260 000 тенге.

При методе пропорциональной переоценки (методе индексации) бухгалтер делал следующие расчеты. Балансовая стоимость оборудования составляет 1 040 000 тенге (1 300 000 — 260 000). Его переоцененная величина — 1 560 000 тенге, соответственно коэффициент переоценки 1 560 000: 1 040 000 = 1,5. Себестоимость объекта должна быть увеличена до 1 950 000 тенге (1 300 000 × 1,5), то есть на 650 000 тенге, и накопленная амортизация должна быть увеличена до 390 000 тенге (260 000 × 1,5), то есть на 130 000 тенге. Новая балансовая стоимость после переоценки (1950 000 — 390 000 = 1 560 000 тенге) равна переоцененной величине.

на сумму дооценки стоимости производственного оборудования

Дебет 2410 Основные средства/субсчет Оборудование — 650 000 тенге

Кредит 5420 Резерв на переоценку основных средств — 650 000 тенге

дооценка накопленной амортизации

Дебет 5420 Резерв на переоценку основных средств — 130 000 тенге

Кредит 2420 Амортизация основных средств/субсчет Амортизация оборудования -130 000 тенге

В финансовой отчетности данное изменение стоимости объекта основных средств будет отражено следующим образом

Бухгалтерский баланс на 31.12

Долгосрочные активы:

Основные средства: переоцененная стоимость — 1 950 000 тенге

(амортизация) — (390 000) тенге

Балансовая стоимость — 1 560 000 тенге

Капитал:

Резерв переоценки — 520 000 тенге

При методе списания накопленной амортизации бухгалтер производит следующие расчеты и записи.

списание ранее начисленной амортизации

Дебет 2420 Амортизация основных средств/субсчет Амортизация оборудования — 260 000 тенге

Кредит 2410 Основные средства/субсчет Оборудование — 260 000тенге

После спискания накопленной амортизации балансовая стоимость оборудования составляет 1 040 000 тенге (1 300 000 — 260 000). Его переоцененная величина по данным независимого оценщика — 1 560 000 тенге. Оборудование необходимо дооценить на 520 000 тенге (1 560 000 — 1 040 000).

на сумму дооценки оборудования

Дебет 2410 Основные средства/субсчет Оборудование — 520 000 тенге

Кредит 5420 Резерв на переоценку основных средств -520 000 тенге

Бухгалтерский баланс на 31.12

Долгосрочные активы:

Основные средства: переоцененная стоимость — 1 560 000 тенге

Капитал:

Резерв переоценки — 520 000 тенге

Таким образом, и при первом и при втором методах переоценки резерв переоценки составляет 520 000 тенге и балансовая стоимость объекта основных средств 1 560 000 тенге, что соответствует справедливой стоимости оборудования.

На практике существуют различия при расчетах накопленной амортизации по объектам основных средств, в тех случаях, когда остаточная стоимость, срок полезного использования или метод амортизации пересматривается перед очередной переоценкой. Ведь согласно пункту 51 МСФО (IAS) 16, остаточная стоимость и срок полезного использования актива должны пересматриваться как минимум один раз в конце каждого отчетного года.

Совет по МСФО признал, что величина корректировки накопленной амортизации не всегда является пропорциональной изменению валовой балансовой стоимости актива. Также он признал, что накопленная амортизация не может быть скорректирована пропорционально изменению валовой балансовой стоимости (стоимости в брутто-оценке) в ситуациях, когда валовая балансовая стоимость (стоимость в брутто-оценке) и балансовая стоимость переоцениваются непропорционально друг другу. Причем это касается не только тех случаев, когда в предыдущем периоде пересматривается величина остаточной стоимости, срок полезного использования или метод амортизации.

Совет по МСФО решил внести изменения в пункт 35а МСФО (IAS) 16.

Во-первых, он решил установить, что валовая балансовая стоимость корректируется в соответствии со способом, применяемым для переоценки балансовой стоимости.

Во-вторых, Совет по МСФО установил, что величина накопленной амортизации должна рассчитываться как разница между валовой балансовой стоимостью и балансовой стоимостью за вычетом накопленного обесценения. И, кроме того, было принято решение устранить различия в последствиях используемого метода переоценки основного средства.

С 1 июля 2014 года согласно пункту 35 МСФО (IAS) 16 на дату переоценки актив признается в учете с использованием одного из следующих вариантов:

a) валовая балансовая стоимость корректируется в соответствии с результатом переоценки балансовой стоимости актива. Например, валовая балансовая стоимость может быть пересчитана на основе наблюдаемых рыночных данных либо она может быть пересчитана пропорционально изменению балансовой стоимости. Накопленная амортизация на дату переоценки корректируется таким образом, чтобы она была равна разнице между валовой балансовой стоимостью и балансовой стоимостью актива после учета накопленных убытков от обесценения; либо

b) накопленная амортизация вычитается из валовой балансовой стоимости актива.

Величина корректировки накопленной амортизации основных средств составляет часть общей суммы увеличения или уменьшения балансовой стоимости

Рассмотрим на нашем примере внесенные изменения в пункт 35 МСФО (IAS) 16.

Ситуация

Компания имеет производственное оборудование. Валовая балансовая стоимость оборудования (стоимость в брутто оценке) 1 300 000 тенге. Справедливая стоимость оборудования на отчетную дату, определенная независимым оценщиком составляет 1 560 000 тенге. Амортизация на дату переоценки составляет 260 000 тенге. Валовая балансовая стоимость (стоимость брутто-оценке) на дату переоценки в соответствии с наблюдаемыми данными рынка 1 720 000 тенге.

Балансовая стоимость оборудования составляет 1 040 000 тенге (1 300 000 — 260 000). Его переоцененная величина — 1 560 000 тенге. Валовая балансовая стоимость (стоимость в брутто-оценке) в соответствии с наблюдаемыми данными рынка 1 720 000 тенге. В таком случае накопленная амортизация будет равна 160 000 тенге (1 720 000 — 1 560 000).

Бухгалтеру необходимо скорректировать накопленную амортизацию по данному оборудованию. То есть необходимо ее уменьшить на 100 000 тенге (260 000 — 160 000). А стоимость оборудования дооценить до валовой балансовой стоимости на дату переоценки на 420 000 тенге (1720 000 — 1 300 000).

Дебет 2420 Амортизация основных средств/субсчет Амортизация оборудования — 100 000 тенге

Дебет 2410 Основные средства/субсчет Оборудование — 420 000 тенге (1720 000 — 1300000)

Кредит 5420 Резерв на переоценку основных средств -520 000 тенге

В финансовой отчетности данное изменение стоимости объекта основных средств будет отражено следующим образом

Бухгалтерский баланс на 31.12

Долгосрочные активы:

Основные средства: переоцененная стоимость — 1 720 000 тенге

(амортизация) — (160 000) тенге

Балансовая стоимость — 1 560 000 тенге

Капитал:

Резерв переоценки — 520 000 тенге

Таким образом, при этом методе переоценки резерв переоценки составляет 520 000 тенге и балансовая стоимость объекта основных средств 1 560 000 тенге, что соответствует справедливой стоимости оборудования.

Бухгалтер компании должен знать, что данные изменения, касающиеся учета накопленной амортизации, компании обязаны применять при подготовке отчетности за годовые периоды, начинающиеся 1 июля 2014 года или после указанной даты. Они должны применяться и в отношении всех переоценок основных средств, признанных в годовом периоде, непосредственно предшествующем периоду первоначального применения. Разрешается также представлять откорректированную сравнительную информацию за более ранние периоды. Если же компания включает в финансовую отчетность сравнительную информацию, которая не откорректирована, требуется четко выделить такую информацию, указать, что такая информация представлена на иной основе, и объяснить, на какой именно.

Согласно пункту 39 МСФО (IAS) 16 если балансовая стоимость актива в результате переоценки увеличивается, то сумма такого увеличения должна быть признана в составе прочего совокупного дохода и накоплена в капитале под заголовком «прирост стоимости от переоценки». Однако такое увеличение должно признаваться в составе прибыли или убытка в той мере, в которой оно восстанавливает сумму уменьшения стоимости от переоценки того же актива, ранее признанную в составе прибыли или убытка.

То есть такое увеличение должно отражаться на счете капитала 5420 «Резерв на переоценку основных средств». Такое увеличение относится к категории доходов (расходов), относимых напрямую на капитал. Однако такое увеличение должно отражаться как доход отчетного периода в той части, в которой оно реверсирует (реверсирование — обратное действие, покрывает, зачитывает, восстанавливает; обратная проводка) предыдущее уменьшение балансовой стоимости данного основного средства, выявленное по результатам проведенной ранее переоценки и отраженное как расход.

Согласно пункту 40 МСФО (IAS) 16 если балансовая стоимость актива в результате переоценки уменьшается, то сумма такого уменьшения включается в прибыль или убыток. Тем не менее, данное уменьшение должно быть признано в составе прочего совокупного дохода в размере существующего кредитового остатка при его наличии, отраженного в статье «прирост стоимости от переоценки», относящегося к тому же активу. Уменьшение, признанное в составе прочего совокупного дохода, снижает сумму, накопленную в составе капитала под заголовком «прирост стоимости от переоценки».

То есть если балансовая стоимость объекта основных средств уменьшилась в результате переоценки, то такое уменьшение отражается как расход отчетного периода. Однако такое уменьшение должно относиться на уменьшение капитала от переоценки (резерва переоценки на счете 5420) по данному активу в части, не превышающей его, в случае отражения предыдущего увеличения балансовой стоимости основного средства как капитала от переоценки.

В соответствие с пунктом 41 МСФО (IAS) 16, положительный результат переоценки (резерв переоценки) должен списываться на счет нераспределенной прибыли:

1. в том периоде, в котором прекращено признание объекта основных средств в бухгалтерском учете при выбытии (реализации или прекращении эксплуатации) актива; или

2. в процессе использования (в течение срока полезного использования) актива компанией. При этом компания руководствуется методом амортизации применяемым к данному объекту основных средств. То есть в таком случае сумма переносимого прироста стоимости представляет собой разницу между суммой амортизации, рассчитанной на основе переоцененной балансовой стоимости актива, и суммой амортизации, рассчитанной на основе первоначальной стоимости актива. Перенос прироста стоимости от переоценки на нераспределенную прибыль производится без задействования счетов прибыли или убытка

При этом, в момент списания резерва переоценки в бухгалтерском учете производят запись:

Дебет 5420 Резерв на переоценку основных средств

Кредит 5510 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года

В налоговом учете для целей исчисления корпоративного подоходного налога, результаты переоценки не отражаются, в отличие от бухгалтерского учета, отсюда возникает временная разница и связанный с ней отложенный налог. Кроме того, различия в начислении амортизации в бухгалтерском и в налоговом учете также образуют временную разницу, по которой также признается отложенный налог.

Налоговый эффект (если таковой имеет место), возникающий в результате переоценки основных средств, признается и раскрывается в соответствии с МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

Переоценка основных средств

Переоценка основных средств – это приведение первоначальной стоимости объекта основных средств к рыночному уровню. В результате переоценки основных средств активы могут быть дооценены или уценены и далее учитываются на балансе организации по новой восстановленной стоимости.

Отметим, что проведение переоценки основных средств – это право, а не обязанность предприятия.

Цель проведения переоценки основных средств

Переоценка ОС актуальна для организаций, у которых основные средства составляют существенную часть активов.

Основные средства переоцениваются для отображения их на балансе по реальной рыночной стоимости, что может понадобиться:

  • для увеличения уставного капитала;

  • при оформлении основных средств под залог по кредитным обязательствам;

  • для учета реальной суммы начисленной амортизации при формировании себестоимости готовой продукции;

  • для привлечения инвестиций;

  • при реструктуризации организации;

  • при продаже некоторых активов.

Основные правила проведения переоценки основных средств

Переоценка основных средств проводится по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по подтвержденным рыночным ценам.

Если предприятие решит однажды переоценить объекты основных средств, то в последующем придется проводить переоценку объектов основных средств на регулярной основе для того, чтобы стоимость, по которой объекты основных средств отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.

Переоценку объектов основных средств можно проводить не чаще 1 раза в год на конец отчетного года. Переоцениваться должны все объекты основных средств, которые включены в группу однородных объектов основных средств.

Однородной группой основных средств могут быть вычислительная техника, здания и сооружения, оборудование, транспортные средства и т.д.

Какая информация необходима для проведения переоценки основных средств

Для проведения переоценки основных средств и отражения ее результатов в бухгалтерском учете необходима следующая информация:

  • данные о первоначальной стоимости объекта основных средств или текущей (восстановительной) стоимости объекта основных средств (если объект основных средств переоценивался ранее) по состоянию на 31 декабря отчетного года по данным бухгалтерского учета;

  • данные о сумме амортизации, которая была начислена за все время эксплуатации объекта основных средств по состоянию на 31 декабря отчетного года по данным бухгалтерского учета;

  • документально подтвержденные данные о текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых объектов основных средств по состоянию на 31 декабря отчетного года.

Для того чтобы определить текущую (восстановительную) стоимость, необходимо использовать:

  • данные на аналогичную продукцию, полученную от организаций-изготовителей;

  • сведения об уровне цен, имеющихся у органов статистики, торговых инспекций и организаций;

  • сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе.

Порядок проведения переоценки основных средств

Непосредственно перед проведением переоценки организация должна оформить распорядительный документ. Таким документом может быть приказ или распоряжение, который обязателен для всех служб организации, которые будут задействованы в переоценке основных средств.

Кроме этого, следует проверить наличие объектов основных средств, подлежащих переоценке и подготовить перечень объектов основных средств, подлежащих переоценке.

В этом перечне рекомендуется указать следующие данные об объекте основных средств:

  • точное название;

  • дату приобретения, сооружения, изготовления;

  • дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Результаты переоценки оформляются в виде акта специальной комиссией с приложением всех документов, на основании которых была установлена стоимость переоцененных объектов основных средств.

Данные о переоценках отражаются в Инвентарной карточке учета объекта основных средств ОС-6.

Отражение результатов переоценки основных средств в бухгалтерском учете

1. Если после переоценки стоимость основных средств увеличилась, в бухгалтерском учете делают следующие записи:

Дебет 01 Кредит 83 — увеличена стоимость объекта основного средства в результате переоценки.

Дебет 83 Кредит 02 — доначислена амортизация по объекту основных средств в результате его переоценки.

2. Если после переоценки стоимость объектов основных средств, ранее уцененных увеличилась, то сумму дооценки, равной сумме предыдущей уценки относят на финансовый результат и отражают в составе прочих доходов.

Проводки будут следующими:

Дебет счета 01 Кредит счета 91.1 — отражена дооценка объекта основных средств в пределах предыдущей уценки.

Дебет счета 91-2 Кредит счета 02 — увеличена амортизация по объекту основных средств в пределах предыдущей уценки.

Превышение суммы дооценки над суммой уценки включается в состав добавочного капитала.

При этом в бухгалтерском учете делаются такие записи:

Дебет счета 01 Кредит счета 83 — отражена дооценка объекта основных средств сверх предыдущей уценки.

Дебет счета 83 Кредит счета 02 — увеличена амортизация по объекту основных средств сверх предыдущей уценки.

3. Если после переоценки стоимость объекта основных средств уменьшилась, то сумму уценки объекта основных средств относят на финансовый результат и отражают в составе прочих расходов.

В бухгалтерском учете следует сделать следующие проводки:

Дебет счета 91-2 Кредит счета 01 уценен объект основных средств, который раньше не дооценивался.

Дебет счета 02 Кредит счета 91-1 — уменьшена амортизация по ранее недооценному объекту основных средств.

4. Если после переоценки стоимость объектов основных средств, ранее дооцененных уменьшилась, то сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал.

При этом в бухгалтерском учете делаются такие записи:

Дебет счета 83 Кредит счета 01 — отражена уценка ОС в пределах предыдущей дооценки.

Дебет счета 02 Кредит счета 83 — отражено уменьшение амортизации ОС в пределах предыдущей дооценки.

Превышение суммы уценки над суммой дооценки относится на финансовый результат и отражается в составе прочих расходов.

Дебет счета 91-2 Кредит счета 02 — отражена уценка ОС сверх предыдущей дооценки.

Дебет счета 02 Кредит счета 91-1 — отражено уменьшение амортизации сверх предыдущей дооценки.

Налоговый учет переоценки основных средств

В налоговом учете переоценка основных средств не учитывается.

Таким образом, стоимость основных средств и размер начисленной налоговой амортизации по основным средствам не меняется.

После проведения переоценки у организации появятся постоянные разницы, так как суммы начисленной амортизации в налоговом и бухгалтерском учете будут различаться.

Если произошла дооценка основных средств, то в бухгалтерском учете сумма ежемесячной амортизации станет больше, чем в налоговом учете и возникнет постоянное налоговое обязательство (ПНО).

В бухгалтерском учете следует сделать такую проводку:

Дебет счета 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства (активы)» Кредит счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — отражено ПНО с разницы между сумами амортизации.

Если произошла уценка основных средств и амортизация в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом учете, то возникает постоянный налоговый актив (ПНА).

В бухгалтерском учете следует сделать такую проводку:

Дебет счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит счета 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства (активы)» — отражен ПНА с разницы между суммами амортизации.

Пропорциональная переоценка основных средств (по п.35а IAS 16)

Аналогичную статью, адаптированную к П(с)БУ (Украина) см.

Пропорциональная переоценка есть метод учета стоимостных разниц, согласно которому при дооценке прибавляется к стоимости актива, а при уценке вычитается из нее определенная сумма, и параллельно, в той же пропорции, прибавляется/вычитается соответствующая сумма к/из накопленной амортизации. Иными словами, переоценка амортизации осуществляется в той же пропорции, что и переоценка суммы, относящейся к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта без вычета амортизации.

Примеры:

  1. Пропорциональная дооценка
  2. Пропорциональная уценка
  3. Дооценка с последующей уценкой

Особенности бухгалтерского учета переоценки основных средств переоценки пропорциональным методом:

  1. Если проводим дооценку, следует убедиться, не было ли в отношении данного объекта уценки в прошлом и если да, то сначала покрывается убыток, который был констатирован в связи с уценкой, т. е. ровно на ту же сумму констатируется прибыль. И лишь затем, если сумма дооценки те прошлые убытки превысила, оставшуюся разницу относят на прирост капитала (резерв под будущие переоценки).
  2. Если проводим уценку, следует убедиться, не было ли в отношении данного объекта дооценки в прошлом, после которой осталось бы кредитовое сальдо на соответствующем счете капитала (резерва). И если да, то при уценке сначала дебетуется этот счет капитала (резерва переоценки) и лишь потом, если этого оказалось недостаточно, чтобы покрыть потери от уценки, недостающую часть суммы отражают как непокрытые убытки. В будущем, если последует дооценка, эти убытки должны покрываться прибылью в первую очередь (см. п.1).

Так или иначе, но этот метод, наряду с переоценкой балансовой стоимости, предполагает и переоценку накопленной амортизации, причем в той же пропорции.

Пример 1. Пропорциональная дооценка.

Валовая балансовая стоимость объекта, подлежащего дооценке, равна 250,0 тыс. руб. Сумма накопленной до переоценки амортизации составила 100,0 тыс. руб. Чистая балансовая (остаточная) стоимость т. о. составила 150,0 тыс. руб.

Объект переоценен путем применения коэффициента пересчета, исчисленного в соответствии с индексом роста/снижения цен на аналогичные активы. В данном случае коэффициент пересчета равен 1,2, т.к. прирост цен от даты приобретения объекта составил 20%. Следовательно, новая валовая балансовая стоимость должна равняться 300,0 тыс. руб. (250,0 х 1,2), сумма амортизации – 120,0 тыс. руб. (100,0 х 1,2), а чистая балансовая стоимость, соответственно, 180,0 тыс. руб.

Проводки в концепции IAS/IFRS.

Отчет Дебет Кредит Сумма
1. Дооценка объекта ОС
Основные средства Б1 50000
Амортизация Б 20000
Вариант 1. Прирост капитала от переоценки (Резерв переоценки). Если дооценка проводится впервые или если ранее не проводилась уценка с отражением разницы в расходах. Б 30000
Вариант 2. Внереализационные доходы. Если ранее проводилась уценка с отражением разницы в соответствующих расходах, и эта разница составляла не менее 30,0 тыс. ОПУ 30000
Итого оборотов 50000 50000

Проводки в концепции ПБУ

Операция Дебет Кредит Сумма
Вариант 1. Если дооценка проводится впервые или если ранее не проводилась уценка с отражением разницы в непокрытых убытках:
1. Прирост стоимости объекта ОС 01 83.1 50000
2. Прирост накопленной амортизации 83.1 02 20000
Вариант 2. Если ранее проводилась уценка с отражением разницы в непокрытых убытках:
1. Прирост стоимости объекта ОС 01 84 50000
2. Пропорциональный прирост накопленной амортизации 84 02 20000

Пример 2. Пропорциональная уценка.

Валовая балансовая стоимость объекта, подлежащего уценке, равна 250,0 тыс. руб. Сумма накопленной до переоценки амортизации составила 100,0 тыс. руб. Чистая балансовая (остаточная) стоимость т. о. равна 150,0 тыс. руб.

Объект переоценен путем применения коэффициента пересчета, исчисленного в соответствии с индексом роста/снижения цен на аналогичные активы. В данном случае коэффициент пересчета равен 0,8, поскольку цены на аналогичные объекты (от даты приобретения данного объекта) снизились на 20%, новая валовая балансовая стоимость должна равняться 200,0 тыс. руб. (250,0 х 0,8), сумма амортизации – 80,0 тыс. руб. (100,0 х 0,8), а чистая балансовая стоимость, соответственно, 120,0 тыс. руб.

Проводки в концепции IAS/IFRS.

Отчет Дебет Кредит Сумма
1. Уценка объекта ОС
Основные средства Б 50000
Амортизация Б 20000
Вариант 1. Внереализационные расходы. Если уценка проводится впервые или если после предыдущих переоценок на соответствующем счете капитала нулевое сальдо. ОПУ 30000
Вариант 2. Прирост капитала от переоценки (Резерв переоценки). Если уценка проводится после дооценки (при наличии кредитового сальдо на соответствующем счете капитала не менее 30,0 тыс.). Б 30000
Итого оборотов 50000 50000

Проводки в концепции ПБУ (1-й способ)

Операция Дебет Кредит Сумма
Вариант 1. Если уценка проводится впервые или если после предыдущих переоценок на счете 83 нулевое сальдо:
1. Уменьшение стоимости объекта ОС. 84 01 50000
2. Пропорциональное уменьшение накопленной амортизации. 02 84 20000
Вариант 2. Если уценка проводится после дооценки (при наличии кредитового сальдо на счете 83 не менее 30,0 тыс.):
1. Уменьшение стоимости объекта ОС. 83.1 01 50000
2. Пропорциональное уменьшение накопленной амортизации. 02 83.1 20000

Проводки в концепции ПБУ (2-й способ)

Операция Дебет Кредит Сумма
Вариант 1. Если уценка проводится впервые или если после предыдущих переоценок на счете 83 нулевое сальдо:
1. Уменьшение стоимости объекта ОС. 84 01 50000
2. Пропорциональное уменьшение накопленной амортизации. 84 02 20000
Вариант 2. Если уценка проводится после дооценки (при наличии кредитового сальдо на счете 83 не менее 30,0 тыс.):
1. Уменьшение стоимости объекта ОС. 83.1 01 50000
2. Пропорциональное уменьшение накопленной амортизации (сторно). 83.1 02 20000

Предложенный выбор вариантов не означает, что не бывает случаев, когда сумма уценки может быть отражена и как резерв переоценки, и в прибылях/убытках одновременно. Например (по РСБУ), частично в убытках (сч.84), а в остальной части – на счете резерва (сч.83.1). Так, если на счете резерва переоценки все же имеется кредитовое сальдо, но его недостаточно для покрытия потерь от уценки, разница отражается в непокрытых убытках. Это не так просто, как может показаться, поэтому автор считает нелишним проиллюстрировать одну из возможных ситуаций на комбинированном примере.

Пример 3. Дооценка с последующей уценкой (способом, указанным в п.35а).

Валовая балансовая стоимость объекта, подлежащего дооценке, равна 250,0 тыс. руб. Сумма накопленной до переоценки амортизации составила 100,0 тыс. руб. Чистая балансовая стоимость т. о. равна 150,0 тыс. руб.

Объект переоценен путем применения коэффициента пересчета, исчисленного в соответствии с индексом роста/снижения цен на аналогичные активы. В данном случае коэффициент пересчета равен 1,2, т.к. прирост цен от даты приобретения объекта составил 20%. Поэтому после дооценки валовая балансовая стоимость должна равняться 300,0 тыс. руб. (250,0 х 1,2), сумма амортизации – 120,0 тыс. руб. (100,0 х 1,2), а чистая балансовая стоимость, соответственно, 180,0 тыс. руб.

Следовательно, для дооценки объекта в учете надо провести суммы:

  • прироста валовой балансовой стоимости 50,0 тыс. руб.
  • прироста амортизации 20,0 тыс. руб.
  • прироста капитала от переоценки 30,0 тыс. руб.

Переоценка данного объекта проведена впервые.

Через два года цены на рынке аналогичных этому объекту активов упали на 25%. Если учесть, что за прошедшее от даты дооценки время была начислена амортизация в сумме 20,0 тыс. руб., то чистая балансовая стоимость объекта на момент уценки составила 160,0 тыс. руб. (180,0 – 20,0). Итак, после уценки:

Проводки в концепции IAS/IFRS.

Отчет Дебет Кредит Сумма
1. Дооценка объекта ОС
Основные средства Б 50000
Амортизация Б 20000
Прирост капитала от переоценки (Резерв переоценки). Б 30000
2. Начислена амортизация за 2 истекших от переоценки года
Амортизация Б 20000
Расходы на амортизацию (Износ) ОПУ 20000
3. Последующая уценка объекта ОС
Основные средства Б 75000
Амортизация Б 35000
Прирост капитала от переоценки (Резерв переоценки). Б 30000
Внереализационные расходы ОПУ 10000
Итого оборотов 145000 145000

Проводки в концепции ПБУ

Операция Дебет Кредит Сумма
Дооценка:
1. Прирост стоимости объекта 01 83.1 50000
2. Прирост накопленной амортизации 83.1 02 20000
В течение 2-х лет после дооценки:
3. Начислена амортизация 20, 23, 25…2 02 20000
Последующая уценка:
4. Потери от снижения стоимости объекта
— за счет предыдущей дооценки (имеющийся резерв 30,0 тыс.) 83.1 01 30000
— отражено в непокрытых убытках (оставшаяся часть суммы уценки, для покрытия которой не хватило резерва) 84 01 45000
5. Уменьшение накопленной амортизации
1-й способ: путем признания прибыли (и тогда непокрытые убытки составят разницу между прибылью и превышающими её убытками: 35,0 – 45,0 = -10,0). 02 84 35000
2-й способ: путем сторнирования убытков (и тогда чистые потери составят разницу между убытками, признанными в связи со снижением валовой балансовой стоимости и отсторнированной суммой убытков: 45,0 – 35,0 = 10,0). 84 02 35000

1 Здесь и далее: Б – Баланс, ОПУ – Отчет о прибылях и убытках.

2 Номер расходного счета зависит от цели и места эксплуатации объекта.