Налоговые правоотношения

Понятие, содержание и особенности налоговых правоотношений

Понятие налоговых правоотношений

Правовая урегулированность значительной части налоговых отношений является необходимым условием достижения целей, поставленных государством в процессе функционирования налоговой системы. Урегулированные нормами налогового права, они становятся правовыми отношениями: возникают на основе норм налогового права, их участники находятся во взаимной связи через субъективные юридические права и обязанности, такие связи (отношения) охраняются принудительной силой государства.

Следует иметь в виду, что ряд налоговых отношений не нуждается в правовой регламентации (при осуществлении организационной, подготовительной, информационной, аналитической, массово-разъяснительной и иной деятельности государственных органов). Однако именно правовые отношения выражают основное содержание деятельности государства в налоговой сфере, придают ей целенаправленность и четкую организованность.

Только при взаимосвязанных юридических правах и обязанностях, реализация которых гарантируется мерами государственного принуждения, может быть обеспечено получение государством запланированных налоговых доходов.

Таким образом, налоговые правоотношения — это урегулированные нормами налогового права общественные отношения, возникающие по поводу установления и взимания налогов с организаций и физических лиц. Налоговые отношения отличаются от финансовых и административных, имея особые элементы: субъекты и объекты.

Содержание налоговых правоотношений

В общем виде содержанием налогового правоотношения является обязанность налогоплательщика внести определенную денежную сумму в бюджетную систему или внебюджетные фонды в соответствии с установленными ставками и в предусмотренные сроки, а обязанность налоговых органов — обеспечить уплату налога.

Содержание налоговых правоотношений предопределяет их особенности.

Особенности налоговых правоотношений

Во-первых, налоговые правоотношения являются разновидностью имущественных, так как возникают по поводу денежных средств между государством и обязанными субъектами в связи с уплатой налогов.

Во-вторых, одной из сторон в них всегда выступает государство или его уполномоченный орган, органы местного самоуправления. Государственные органы имеют не только право властных предписаний, но и обязанности, связанные с правами других участников финансовых правоотношений. Права всех участников налоговых правоотношений находятся под зашитой государства, реализация их, как и выполнение обязанностей, обеспечивается его принудительной силой.

В-третьих, возникновение, изменение и прекращение налоговых правоотношений происходит при наличии четко определенных в правовых нормах условий, или юридических фактов. Сами участники правоотношений о них договариваться не вправе.

К юридическим фактам в налоговом праве традиционно относятся действия (бездействие) или события.

Налоговое правоотношение состоит из трех элементов: субъектов, объекта, взаимосвязи. Взаимосвязь предполагает наличие прямых и обратных взаимодействий, в процессе которых реализуются юридические права и обязанности участников. Следует отметить, что налоговые правоотношения по содержанию относятся к числу сложных. Это означает, что обе стороны правоотношения имеют юридические права и несут обязанности. При этом одно из правоотношений является основным, а остальные — производными.

Так, при уплате налога основным выступает правоотношение, в силу которого налогоплательщик обязан уплатить соответствующий налог, а налоговые органы осуществляют деятельность по его взиманию. При этом налогоплательщик имеет право на получение информации о порядке и сроках уплаты налога, которому соответствует обязанность налогового органа таковую информацию предоставить. Производными же в этом случае будут правоотношения по налоговому контролю, осуществляемому налоговыми органами, и налоговой отчетности.

Налоговое право, регулируя относящиеся к его предмету общественные отношения, определяет круг участников или субъектов этих отношений, наделяет их юридическими правами и обязанностями, которые обеспечивают своевременное и правильное исчисление и уплату налогов и т. д. Носители этих прав и обязанностей являются субъектами налогового права. Следует различать понятие «субъект налогового права» и «субъект (или участник) налогового правоотношения», хотя они во многом совпадают.

Субъект налогового права — это лицо, обладающее правосубъектностью, т.е. потенциально способное быть участником налоговых правоотношений; субъект налогового правоотношения — это реальный участник конкретных правоотношений.

При определении объекта налоговых правоотношений следует учитывать, что в соответствии с ГК РФ (ст. 128) к объектам гражданских прав относятся: вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага. Исходя из этого можно сказать, что под объектом налогового правоотношения понимается то, на что направлены права и обязанности субъектов правоотношений. Наличие объекта налогообложения является фактическим обстоятельством (основанием) взимания налога.

4.1. Налоговые отношения: понятие, признаки и виды

Характеристика налоговых отношений дается в ст. 2 НК РФ, в соответствии с которой регулируются властные отношения, складывающиеся в процессе установления, введения и взимания налогов и сборов, а также осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц, привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Для налоговых отношений характерны следующие признаки:
• налоговые отношения складываются в процессе воспроизводства общественного продукта (в рамках двух фаз – распределения и обмена) в процессе формирования централизованных (государственных, муниципальных) фондов денежных средств, и поэтому они носят распределительный характер;
• налоговые отношения имеют властный (императивный) характер, исходя из чего государство непосредственно или в лице уполномоченных им субъектов выступает обязательной стороной этих отношений;
• возникновение, изменение и прекращение налоговых отношений непосредственно связаны с нормативными правовыми актами, поскольку субъекты налогового права сами не вправе устанавливать либо прекращать названные отношения.
Налоговые отношения, таким образом, это часть общественных отношений, ограниченная сферой налогообложения и имеющая финансово-экономическую основу.
В составе налоговых отношений можно выделить следующие их виды возникающие:
• в связи с установлением, введением и взиманием налогов и сборов в Российской Федерации;
• в процессе исполнения соответствующими обязанными лицами своих налоговых обязанностей по исчислению и уплате налогов или сборов;
• в процессе заключения и исполнения налоговых договоров;
• в процессе налогового контроля и надзора за соблюдением законодательства о налогах и сборах;
• в связи защитой прав и законных интересов участников налоговых правоотношений, т.е. в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, а также в процессе налоговых споров;
• в связи с привлечением к ответственности за совершение налоговых правонарушений.
Основными налоговыми отношениями из приведенного перечня являются отношения по взиманию налогов и сборов, в которых государство в лице уполномоченных им налоговых органов выступает в качестве их непременного участника. Кроме того, налоговые органы являются обязательным участником отношений и по осуществлению налогового контроля, а также привлечению к ответственности за допущенные налоговые правонарушения.
Налоговые отношения могут существовать лишь в правовой форме, т.е. «при наличии соответствующего закона, только в форме правоотношения» , поскольку обязанность уплачивать налоги устанавливается только законодательно. Следовательно, правовая форма в данном случае является определяющей для возникновения, изменения или прекращения этого общественного отношения.
Более глубокому пониманию сущности налоговых правоотношений способствует рассмотрение их видов.
В зависимости от функций, выполняемых нормами права, принято различать регулятивные и охранительные налоговые правоотношения. К первому виду отнесены отношения по установлению, введению, взиманию налогов и сборов. В состав второго вида включены отношения по привлечению к ответственности.

По характеру норм налоговые правоотношения бывают материальными и процессуальными. Если отношения по поводу исчисления, уплаты налога или сбора, выполнения иных налоговых обязанностей относятся к материальным, то отношения, регулирующие порядок назначения и проведения налоговых проверок, порядок обжалования актов налоговых органов и т.п., являются процессуальными.
Исходя из состава ст. 71 и 72 Конституции Российской Федерации и ст. 3 и 4 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), налоговые правоотношения по субъектному составу можно подразделить на:
• отношения, возникающие между Российской Федерации, субъектами Российской Федерации и муниципальными образованиями по поводу установления и введения налогов, изменения или отмены региональных и местных налогов;
• отношения между государством в лице уполномоченных органов и налогоплательщиками, а также иными участниками налоговых правоотношений — по поводу взимания налогов и сборов, проведения налогового контроля, привлечения к налоговой ответственности, а также обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц.
Более глубокому рассмотрению сущности налогового правоотношения способствует изучение его структуры.

В статье 9 определен субъектный состав налоговых отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Сразу же отметим, что перечень участников налоговых правоотношений претерпел значительные изменения. Многие субъекты были впоследствии исключены из этого перечня по мере внесения соответствующих изменений в Налоговый кодекс РФ (сборщики налогов, государственные внебюджетные фонды, финансовые органы, федеральные органы налоговой полиции).

В настоящее время в субъектном составе налоговых правоотношений в соответствии с комментируемой статьей остались лишь непосредственные участники правоотношений в связи с исполнением налоговой обязанности — налогоплательщиков и фискальных органов (налоговых и таможенных органов).

Ряд органов, ранее упоминавшихся в комментируемой статье и продолжающих функционировать до настоящего времени, присутствует в Налоговом кодексе РФ в качестве опосредованных участников налоговых правонарушений, то есть участников, содействующих исполнению налоговой обязанности: финансовые органы, органы внутренних дел, следственные органы (главы 5 и 6 НК РФ).

Кроме того, не включены в перечень отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, территориальные публично-правовые образования, которые, собственно, и устанавливают налоги. Налог уплачивается по предписанию, оформленному в виде закона (решения представительного органа) того публично-правового образования, которым этот налог устанавливается и вводится. Для федеральных налогов таким публично-правовым образованием является Российская Федерация, для региональных налогов — субъект Российской Федерации, а для местных налогов — муниципальное образование.

Властный характер налоговых правоотношений (ст. 2 НК РФ) предполагает участие в таких отношениях как организаций и физических лиц, так и фискальных органов государства (налоговых и таможенных органов).

Публично-правовая природа налогового права объясняет субординацию сторон налоговой обязанности: одна сторона наделена властными полномочиями, а другая сторона является обязанным (подчиненным) участником правоотношений.

При исполнении налоговой обязанности субъектами налоговых правоотношений, наделенных властными полномочиями, являются фискальные органы, а именно налоговые и таможенные органы.

Налоговые органы образуют в Российской Федерации единую систему органов Федеральной налоговой службы. Налоговые органы и их должностные лица, участвуя в налоговых правоотношениях, контролируют соответствие налоговой обязанности нормам законодательства о налогах и сборах и при необходимости гарантируют выполнение налоговой обязанности, применяя различные меры государственного принуждения.

Более подробно налоговые органы описываются в ст. 1 Закона РФ «О налоговых органах Российской Федерации»: «Налоговые органы Российской Федерации — единая система контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, — за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации других обязательных платежей, установленных законодательством Российской Федерации, а также контроля и надзора за производством и оборотом этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции и за соблюдением валютного законодательства Российской Федерации в пределах компетенции налоговых органов».

Единую централизованную систему налоговых органов в Российской Федерации составляют:

— федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов; в настоящее время это Федеральная налоговая служба (ФНС России);

— территориальные подразделения (органы) федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов.

К территориальным органам ФНС России относятся:

а) межрегиональные налоговые инспекции ФНС России;

б) управления ФНС России по субъектам Российской Федерации;

в) территориальные налоговые инспекции.

Межрегиональные налоговые инспекции (МНИ), в свою очередь, создаются нескольких разновидностей:

1) по федеральным округам;

2) по функциональному признаку: межрегиональная налоговая инспекция по централизованной обработке данных; межрегиональная инспекция по ценообразованию для целей налогообложения; межрегиональная инспекция по камеральному контролю;

3) по крупнейшим налогоплательщикам (каждая инспекция контролирует крупнейших налогоплательщиков в определенной сфере экономики: нефте- и газодобывающие предприятия, предприятия — плательщики акцизов, энергетические предприятия, предприятия военно-промышленного комплекса; банки и т.д.).

Территориальные налоговые инспекции представляют собой территориальные органы ФНС России, создаваемые на межрайонном, городском (районном) уровнях.

В качестве фискальных органов в налоговых правоотношениях могут выступать также таможенные органы.

Таможенные органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов при перемещении товаров через таможенную границу Таможенного союза в соответствии с Налоговым кодексом РФ, а также таможенным законодательством Таможенного союза ЕврАзЭС и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона «О таможенном регулировании в Российской Федерации» таможенные органы составляют единую федеральную централизованную систему. В эту систему согласно ст. 10 того же Закона входят:

1) федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области таможенного дела, — Федеральная таможенная служба (ФТС России);

2) региональные таможенные управления;

3) таможни;

4) таможенные посты.

+Читать далее…

Обязанной стороной при исполнении налоговой обязанности, по общему правилу, выступает лицо, обязанное уплатить налог, — налогоплательщик (ст. 19 НК РФ).

Однако в ряде случаев обязанными лицами по налоговому праву могут стать:

— налоговые агенты — лица, на которые в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (ст. 24 НК РФ);

— банки или иные кредитные организации, осуществляющие перечисление сумм налогов и сборов в бюджет;

— наследники налогоплательщика — физического лица, принявшие наследство, обремененное задолженностью по уплате отдельных налогов;

— ликвидационная комиссия, которая исполняет обязанность по уплате налогов и сборов, пеней, штрафов ликвидируемой организации за счет денежных средств указанной организации, в том числе полученных от реализации ее имущества (ст. 49 НК РФ);

— правопреемники реорганизованного юридического лица — налогоплательщика (ст. 50 НК РФ);

— поручители и залогодатели (когда залогодателем является не сам налогоплательщик, а третье лицо) при получении отсрочки или рассрочки по уплате налогов.

Налоговые правоотношения: понятие, признаки, структура и виды

Налоговые правоотношения — это специфическая разновидность финансовых отношений, урегулированная налогово-правовыми нормами. В статье расскажем, каковы законодательное понятие и виды налоговых правоотношений Также вы узнаете, какие признаки есть у названных отношений, а также какова их структура. Данные вопросы очень важны для бухгалтеров. Да и любому другому человеку может быть интересно расширить свой кругозор.

Законодательное понятие и признаки налоговых правоотношений

В ст. 2 НК РФ закреплено, что законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации. Также Налоговый кодекс РФ регламентирует правоотношения по налоговому контролю, обжалованию актов налоговиков, действий (бездействий) чиновников соответствующих инстанций и привлечению к ответственности после совершения налогового правонарушения.

Налоговые правоотношения характеризуются следующими признаками:

  • обычно финансовый плюс властно-публичный формат, поскольку государство непосредственно (либо с помощью уполномоченных органов) обязательно участвует в налоговых правоотношениях (НПО);
  • так как участники рассматриваемых отношений не могут свободно устанавливать, прекращать или менять их определенно-категоричную форму, возникновение, корректировка и окончание обозначенных отношений происходит через нормативно-правовые акты (императивная природа);
  • порождение в результате фискальной деятельности, обращенной на создание, направление, перенаправление и применение различных денежных фондов (государственных и муниципальных), попадающих в бюджет вследствие того, что с плательщиков взимаются разные виды налогов и сборов.

Структура НПО

Наряду с любым другим, рассматриваемое правоотношение обладает собственным строением из следующих элементов:

  1. Субъекты.
  2. Объекты.

Субъекты (их список полностью приведен в ст. 9 НК РФ) — лица с юридической связью между собой. Среди них в роли одной стороны присутствуют налогоплательщики, плательщики сборов, прочие лица с обязанностями, а роль другой исполняют фискальные органы (их должностные лица) как государственные представители, муниципалитеты.

Объекты — то, по поводу чего соответствующие правоотношения образуются. В том числе это могут быть налоги, сборы, чья размерность определяется фискальным законодательством. Здесь же указаны особенности их взимания, уплаты, воплощение объединенного с этим контроля, наложение надлежащей ответственности, обжалование актов фискальщиков, действий (бездействий) чиновников соответствующих инстанций.

Содержание — права плюс обязанности субъектов, подробнее можно узнать в гл. 3, 5 НК РФ.

Для выделения тех или иных видов НПО существуют различные квалифицирующие признаки (сразу оговоримся, что, помимо приведенных нами, существуют и другие разграничивающие критерии):

  1. Нацеленность: дифференцирует правоотношения на основные и обеспечительные. Ключевые права и обязанности участников (установление уплаты обязательного платежа) вводятся первыми, а вторые способствуют использованию прав и исполнению обязанностей (постановка на налоговый учет, проведение соответствующих проверок).
  2. Сущность: группирует виды отношений следующим образом: обжалования актов налоговиков, а также действия (бездействия) служащих соответствующих инстанций, привлечение к налоговой ответственности за соответствующие правонарушения, фискальный контроль, введение, взимание налогов и сборов.
  3. Характер связей участников: разграничивает виды правоотношений на абсолютные и относительные. В первых четко установлен только один участник (введение обязательных платежей), здесь уполномоченный орган принимает подобающий, обязывающий неопределенное число лиц нормативный акт. Во второй группе у конкретных налогоплательщиков одновременно есть и определенные обязанности, и соответствующие права (фискальный контроль).
  4. Субъектный состав: подразделяет виды НПО на начинающиеся между:
    • государством (уполномоченными им органами) и налогоплательщиками, плюс иными участниками НПО (привлечение к налоговой ответственности, оспаривание действий (бездействий) служащих ФНС и актов фискальщиков, осуществление фискального контроля, взимание обязательных платежей;
    • РФ и ее субъектами; РФ и муниципалитетами; российскими субъектами и муниципалитетами (введение налогов и сборов).
  5. Материальные и процессуальные виды: рассматриваемые отношения разделяет природа фискальных норм. Через первые реализуются те или иные материальные права и обязанности (подсчет, уплата налога либо сбора и др.). Через вторые действуют различные порядки (привлечение к фискальной ответственности, обжалования актов налоговиков, предписание, осуществление ими проверок и т. д.).
  6. Функциональность правовых норм: выделяет регулятивные и охранительные виды НПО. Первые позволяют устанавливать, взимать налоги и сборы, вторые — налагать фискальную ответственность.

Субъекты налоговых правоотношений: общая характеристика

Понятие и классификация субъектов налогового права

Общественные отношения, преимущественно образующие предмет налогового права, складываются относительно перехода права собственности на денежные средства.

Большинство названных отношений направлены на достижение баланса частных и публичных интересов, поэтому и понятие субъекта налогового права — носителя интереса является ключевым.

Точное определение субъекта налогового права имеет и практическое значение, поскольку позволяет выявить круг лиц, вступающих в налоговые отношения и действия которых влекут юридически значимые последствия. Наличие критериев, позволяющих относить какое-либо физическое или юридическое лицо к субъектам налогового права, дает возможность установить, какие лица и их действия подпадают под юрисдикцию законодательства о налогах и сборах. Только субъекты налогового права могут иметь права и нести обязанности, предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами.

Государство, регулируя с помощью норм права отношения, складывающиеся в сфере налогообложения, определяет круг субъектов налогового права. Законодательство о налогах и сборах не содержит исчерпывающего перечня лиц, вступающих в налоговые отношения, однако субъектов налогового права возможно классифицировать последующим основаниям.

1) По способу нормативной определенности:

  • зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов налоговых отношений;
  • не зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов налоговых отношений.

2) По характеру фискального интереса:

  • частные субъекты;
  • публичные субъекты.

3) По степени имущественной заинтересованности в возникновении налоговых отношений:

  • имеющие непосредственный собственный имущественный интерес в налоговых отношениях;
  • не имеющие непосредственного собственного имущественного интереса в налоговых отношениях.

Налоговый кодекс РФ фиксирует понятие «участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах» (ст. 9), к числу которых относятся:

  1. налогоплательщики или плательщики сборов (организации и физические лица);
  2. налоговые агенты (организации и физические лица);
  3. налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы);
  4. таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы РФ).

Правовой статус участников налоговых отношений, перечисленных в ст. 9 НК РФ, регулируется всей совокупностью нормативных правовых актов о налогах и сборах, включая региональное налоговое законодательство и правовые акты органов местного самоуправления.

Налоговый кодекс РФ наделяет статусом участников налоговых отношений только две категории субъектов:

  1. налогоплательщиков и плательщиков сборов (частные субъекты);
  2. государство в лице органов, представляющих и реализующих его имущественные интересы (публичные субъекты).

Названные виды субъектов представляют разные стороны налоговых правоотношений, имеющих противоположные фискальные интересы. Вместе с тем наличие непосредственного имущественного интереса относительно вступления в налоговые отношения позволяет объединить частных и публичных субъектов в одну группу — субъекты, имеющие непосредственный собственный имущественный интерес в налоговых отношениях.

Фактически налоговые отношения затрагивают большее количество субъектов, поскольку установление, введение и взимание налогов в доход государства (муниципального образования), осуществление налогового контроля и привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения требуют также привлечения иных физических и юридических лиц, органов власти и местного самоуправления, которые прямо не обозначены в качестве участников налоговых отношений, но наделены налоговым законодательством соответствующими правами и обязанностями и в определенных случаях несут налоговую ответственность.

К числу подобных субъектов относятся эксперты, свидетели, специалисты, понятые и переводчики, принимающие участие в процессе налоговой проверки (ст. 90, 95-98 НК РФ).

Налоговые отношения, складывающиеся по поводу учета налогоплательщиков, требуют присутствия регистрационных органов, выполняющих определенные функции (ст. 85, 86 НК РФ).

Отношения, возникающие относительно расчетных операций по перечислению налогов и сборов, реализуются посредством участия банков (ст. 60 НК РФ).

Налогоплательщик имеет право вступать в налоговые отношения через законного или уполномоченного представителя (ст. 27, 29 НК РФ).

Правовой статус названных субъектов имеет две особенности:

  1. факультативный (вспомогательный) характер, поскольку помогает реализовывать налогоплательщикам или государству фискальные права или выполнять обязанности;
  2. отсутствие собственного имущественного интереса в налоговых отношениях.

Следовательно, к субъектам налогового права относятся физические лица и организации, прямо не обозначенные в ст. 9 НК РФ, но являющиеся таковыми в силу наличия прав и обязанностей в налоговых отношениях. Данную группу составляют субъекты, не имеющие собственного имущественного интереса в налоговых отношениях.

Необходимо различать понятия «субъект налогового права» и «субъект (участник) налогового правоотношения».

Субъектом налогового права является лицо, наделенное правосубъектностью, т. е. признаваемой налоговым законодательством способностью быть участником конкретных налоговых правоотношений. Понятие «налоговая правосубъектность» включает в себя понятия «налоговая правоспособность» и «налоговая дееспособность». Налоговая правоспособность — это способность иметь налоговые права и обязанности, предусмотренные в законе. Налоговая дееспособность — это способность субъекта самостоятельно либо через представителей приобретать, осуществлять, изменять и прекращать налоговые права и обязанности, а также отвечать за их неисполнение и неправомерную реализацию.

Субъектом налогового правоотношения является индивидуально-определенный реальный участник конкретного правоотношения.

Вступая в конкретные налоговые правоотношения, субъект налогового права приобретает новые свойства, становясь субъектом (участником) финансового правоотношения, но не теряет при этом качеств, которыми он обладал до вступления в них. Следовательно, понятие «субъект налогового права» по своему объему больше, чем понятие «субъект (участник) налогового правоотношения». Статус субъекта (участника) налогового правоотношения содержит в себе определенную правовую характеристику, состояние относительно права.

Налоговая юрисдикция и налоговое резидентство

Налоговое законодательство распространяет сферу своего применения не на граждан, а на резидентов данной страны (т.е. лиц, постоянно пребывающих или проживающих в данной стране). Поэтому любые внутренние налоговые нормы имеют уже международный характер, поскольку охватывают и граждан, и организации других стран, которые находятся на территории данной страны или осуществляют там определенные виды деятельности.

Для попадания под юрисдикцию налогового законодательства определенной страны при определении корпорационного налога для юридического лица необходимы два условия:

  • осуществление коммерческой деятельности в данной стране (т.е. деятельности, ориентированной на получение прибыли);
  • наличие юридического лица.

Кроме условий ориентации на извлечение прибыли и наличия юридического лица при обложении корпорационным налогом, важное значение имеет определение «привязки» налогоплательщика к национальной налоговой компетенции того или иного государства. Этот вопрос решается, как правило, на основе использования двух критериев:

  • резидентства;
  • территориальности.

Критерий резидентства предусматривает, что все резиденты данной страны подлежат в ней налогообложению в отношении абсолютно всех своих доходов, извлекаемых как на территории этой страны, так и за ее пределами (так называемая неограниченная налоговая ответственность), а нерезиденты — только в отношении доходов, получаемых из источников в этой стране (ограниченная налоговая ответственность).

Критерий территориальности, напротив, устанавливает, что налогообложению в данной стране подлежат доходы, извлекаемые только на ее территории; соответственно, любые доходы, получаемые или извлекаемые за рубежом, освобождаются от налогов в этой стране.
Первый критерий принимает во внимание исключительно характер пребывания (проживания) налогоплательщика на национальной территории, второй основывается на национальной принадлежности источника дохода.

Любой из этих двух критериев при условии его однообразного применения исключал бы всякую возможность международного двойного обложения, т. е. обложения одного и того же объекта (дохода, имущества, сделки и т. д.) в один и тот же период времени аналогичными видами налогов в двух или более странах. Однако вопрос о том, достигается ли устранение двойного обложения путем применения первого или второго критерия, вовсе не безразличен с точки зрения национальных интересов каждой отдельной страны. Так, для стран, граждане и компании которых получают значительные суммы доходов от их зарубежной деятельности и от капиталов, помещенных зарубежом, несомненно, желательнее разграничение налоговых юрисдикции в международном масштабе на основе критерия резидентства, а для стран, в экономике которых значительное место занимают иностранные капиталы, особый интерес приобретает использование критерия территориальности. Поэтому развитые страны предпочитают основывать свои налоговые отношения с другими странами на основе критерия резидентства, а развивающиеся страны защищают свое право обложения иностранных компаний и частных лиц на основе критерия территориальности.

До настоящего времени между странами существуют весьма значительные различия в правилах определения резидентства в отношении некоторых компаний. На практике эти разногласия устраняются благодаря существующим между странами двусторонним соглашениям, в соответствии с которыми решающим и окончательным критерием обычно является место расположения «центра фактического руководства».