МСФО 19 вознаграждения

Содержание

Международный стандарт финансовой отчетности IAS 19 Вознаграждения работникам

IAS 19 создан с целью описания того, как учитывать, а также раскрывать информацию о вознаграждениях персоналу. МСФО 19 Вознаграждения работникам известен тем, что в нем рассматривается учет пенсионных планов. Ранее этот учет был очень сложен, но после изменения стандарта в 2011 году он стал проще и логичнее. С тех пор стандарт претерпел еще ряд поправок, но изменений в IAS 19 в 2018 совет по МСФО не вносил.

МСФО 19 «Вознаграждения работникам» – краткое содержание стандарта:

Согласно стандарту МСФО IAS 19 компания должна признать:

  • Ответственность, когда сотрудник предоставил услуги в обмен на свое вознаграждение, которое должно быть оплачено в будущем;
  • Расходы, когда работодатель получает экономическую выгоду, которая возникает от услуг, предоставляемых сотрудниками.

Применение стандарта МСФО IAS 19 работодателем необходимо при учете всех вознаграждений сотрудникам, за исключением тех, для которых применяется IFRS 2 «Платеж, основанный на акциях».

В МСФО 19 Вознаграждения работникам не рассматривается отчетность, которая относится к МСФО/IAS26 «Учет и отчетность по пенсионным планам».

Применение стандарта МСФО IAS 19 возможно в отношении следующих вознаграждений сотрудникам:

  • По формальным планам или другим формальным соглашениям субъекта и отдельных сотрудников, групп сотрудников и их представителей;
  • Вознаграждения по законодательным требованиям или посредством отраслевых соглашений, по которым организации обязаны вносить вклад в гос- или прочие планы с участием группы работодателей;
  • Вознаграждения в связи с неофициальными практиками, которые вызывают конструктивное обязательство. Неофициальные практики порождают конструктивное обязательство, когда у субъекта нет реальной альтернативы, кроме как выплатить вознаграждения сотрудникам. Пример такого обязательства: изменение неофициальной практики вызывает неприемлемый ущерб для взаимоотношений с сотрудниками.

Рисунок 1. Фрагмент плана счетов в программе «WA: Финансист». Создание счета плана счетов согласно МСФО 19

Вознаграждения сотрудникам включают (стандарт IAS 19):

  • Текущие/кратскосрочные вознаграждения сотрудникам, в том числе – зарплата, взносы социального страхования, ежегодный отпуск, который оплачивает работодатель, распределение прибыли и бонусы (с оплатой в течение 12 мес. после окончания отчетного периода), а также неденежные выгоды (например, добровольное медстрахование, предоставление жилья, автомобили, различные субсидируемые услуги) для сотрудников;
  • Различные виды пособий после окончания трудоустройства;
  • Другие долгосрочные вознаграждения сотрудникам, включая отпуск на длительный срок, юбилей или другие пособия, в частности, по нетрудоспособности и, если они не будут выплачены полностью в течение 12 мес. по окончании периода, распределение прибыли, премий и отсроченной компенсации;
  • Выходные пособия.

Краткосрочные выплаты сотрудникам согласно МСФО IAS 19

Фирма применяет требования к краткосрочным вознаграждениям сотрудников в виде компенсированных отсутствий, распределения прибыли и премиальных планов согласно МСФО Вознаграждения работникам.

Организация должна признать ожидаемую стоимость краткосрочных вознаграждений сотрудникам в виде компенсации отсутствия:

  • В случае накопления компенсаций отсутствий, когда сотрудники оказывают услуги, которые увеличивают их право на будущие компенсированные отсутствия;
  • В случае ненакапливающихся компенсированных отсутствий, когда происходит отсутствие.

Фирма может компенсировать сотрудникам отсутствие по различным причинам, включая отпуск, болезни и краткосрочную инвалидность, материнство или отцовство, обслуживание присяжных и военная служба. Право на компенсацию отсутствия относится к двум категориям:

  • Накопительная категория;
  • Ненакопительная категория.

Накопительные компенсированные отсутствия – это те, которые могут использоваться в будущих периодах, если право на текущий период не используется полностью. Другими словами, работники имеют право на денежный платеж за неиспользованное право на отпуск. Накопление компенсированных отсутствий может облагается налогом.

Обязательство возникает в связи с тем, что сотрудники оказывают услуги, что увеличивает их право на будущую компенсацию отсутствия. Обязательство существует и признается, даже если компенсированные отсутствия являются не облагаемыми налогом, хотя возможность того, что сотрудники могут уйти до того, как они воспользуются накопленным не облагаемым правом, влияет на измерение этого обязательства.

Фирма должна измерять ожидаемую стоимость накопления компенсированных отсутствий в качестве дополнительной суммы, которую компания рассчитывает заплатить в результате неиспользованного права, накопленного на конец отчетного периода.

Метод, указанный выше, измеряет обязательство в размере дополнительного платежа, который, как ожидается, будет возникать исключительно из того факта, что пособие накапливается. Во многих случаях субъекту могут не потребоваться подробные вычисления для оценки по той причине, что нет существенных обязательств по неиспользованным компенсациям отсутствия. Например, обязательство по отпуску по болезни, вероятно, будет существенным, только если имеется формальное или неофициальное понимание того, что неиспользованный оплачиваемый отпуск по болезни может приниматься как оплачиваемый отпуск.

Пример:

На предприятии работают 100 сотрудников, каждый из которых имеет право на пять рабочих дней оплачиваемого отпуска по болезни за каждый год. Неиспользованный отпуск по болезни может переноситься на один календарный год. Больничный выплачивается затем из любого баланса, перенесенного с предыдущего года (база LIFO).

По состоянию на 30 декабря 20X1 года среднее неиспользованное право составляет два дня на одного сотрудника. Предприятие ожидает, исходя из прошлого опыта, который, как ожидается, продолжится, что 92 сотрудника возьмут не более пяти дней оплачиваемых больничных в 20X2 году, а оставшиеся восемь сотрудников будут брать в среднем по шесть с половиной дней каждый.

Субъект ожидает, что он оплатит дополнительные 12 дней в результате неиспользованного права, которое накоплено по состоянию на 31 декабря 20X1 года (по одному с половиной дня, для восьми сотрудников). Следовательно, объект признает обязательство, равное 12 дням выплаты по болезни.

Неиспользование компенсаций не переносится: они теряются, если право на текущий период не используется в полном объеме и не дает сотрудникам права на выплату наличными. Обычно это относится к оплате по болезни (в той степени, в которой неиспользованные прошлые права не увеличивают будущие права), отпуск по беременности и родам или отцовству, а также компенсация отсутствия на службе присяжных или оказание военных услуг. Фирма не признает никаких обязательств или расходов до момента отсутствия, поскольку это не увеличивает размер пособия.

Распределение прибыли и бонусные планы

Предприятие должно признать ожидаемую стоимость распределения прибыли и премиальных платежей, когда (и только когда):

  • У субъекта есть юридическое или конструктивное обязательство совершать такие платежи в результате прошедших событий;
  • Может быть сделана надежная оценка обязательства.

Текущее обязательство существует, только когда у субъекта нет реальной альтернативы, кроме оплаты.

В рамках некоторых планов распределения прибыли работники получают часть прибыли только в том случае, если они остаются работать в юридическом лице на определенный период. Такие планы создают конструктивное обязательство, поскольку сумма подлежит выплате, если сотрудники остаются на службе до конца указанного периода. Измерение таких конструктивных обязательств отражает возможность того, что некоторые сотрудники могут уйти без получения платежей, связанных с распределением прибыли.

Пример:

По плану распределения прибыли фирма выплачивает определенную долю своей прибыли за год сотрудникам, которые работают в компании в течение всего года. Если в течение года сотрудники не увольняются, общая сумма платежей за год составит 3% от прибыли. Предприятие оценивает, что текучесть кадров сократит платежи до 2,5% от прибыли. Предприятие признает обязательство и расход в размере 2,5% от прибыли.

Вознаграждения по окончании трудовой деятельности (Международный стандарт IAS 19)

Они включают в себя:

  • Пенсии;
  • Прочие вознаграждения (медстраховка для бывших сотрудников компании).

Рисунок 2. Показ МСФО 19: фрагмент «Отчета о финансовом положении» в программе «WA: Финансист». Обязательства плана с установленными выплатами может быть включено в раздел «Долгосрочные обязательства»

Перечисленные выплаты объединяются под общим названием – планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности. Эти планы представляют один из видов компенсации, которые компания предлагает своему персоналу наряду с текущими вознаграждениями. Компания осуществляет периодические взносы за существующих сотрудников в специальный фонд. Когда трудовая деятельность этих сотрудников будет окончена, фонд начнет регулярно совершать выплаты в их пользу в соответствии с договоренностью между сотрудниками и организацией.

Зачастую фонд представляет собой отдельное юридическое лицо (иногда оно является дочерней компанией компании-создателя схемы компенсации). Фонд вкладывает полученные от организации денежные средства в финансовые активы, которые и использует потом для выплат пенсии или других видов вознаграждений бывшим сотрудникам предприятия.

Следовательно, фонд используется как механизм осуществления выплат бывшим сотрудникам. В обязанности фонда входит отслеживание смены места жительства бывшим работником и прочих фактов, способных повлиять на выплаты.

При схожих принципах работы, планы вознаграждений (пенсионные планы) можно подразделить на 2 большие группы с точки зрения их экономической сущности:

  • План/установленными взносами;
  • План/установленными выплатами.

План вознаграждения с установленными взносами

План вознаграждения с УВ – это пенсионный план, согласно которому организация перечисляет определенные по сумме взносы фонду и не имеет ни юридических, ни конклюдентных обязательств по перечислению дополнительных платежей, если в фонде не будет хватать денежных средств для выплаты вознаграждения бывшим сотрудникам компании.

Суть соглашения между сотрудником и фирмой, предлагающей ему компенсацию в виде участия в пенсионном плане с установленными взносами, состоит в том, что фирма обязуется делать регулярные взносы в фонд на лицевой счет сотрудника. При этом взносы определяются в размере фиксированного процента текущей компенсации сотрудника, а размер выплат, когда сотрудник закончит свою трудовую деятельность, зависит от эффективности работы фонда.

План с УВ учитывается по принципу начисления. Затраты компании за период равны взносам, которые организация должна перечислить в фонд в этом периоде.

Взносы, остающиеся невыплаченными в конце периода, учитываются как краткосрочные обязательства; предоплаченные взносы за следующий период отражаются как оборотный актив.

Если у фонда недостаточно денег для осуществления периодических выплат после выхода на пенсию сотрудника, организация не несет никакой ответственности перед сотрудником и не обязана компенсировать нехватку денег фонда. Поэтому обязательства фонда не являются обязательствами фирмы.

План вознаграждения с установленными выплатами

План вознаграждения с УВ – это пенсионный план, отличающийся от пенсионного плана с установленными взносами.

По данной схеме суть соглашения между сотрудником и компанией состоит в том, что организация обещает сотруднику определенные выплаты из пенсионного фонда, когда его трудовая деятельность будет окончена. Например, ежемесячная выплата 5% от зарплаты, которая начислялась сотруднику в последний месяц перед выходом на пенсию.

План с установленными выплатами, согласно МСФО IAS 19 Вознаграждения работникам, учитывается сложнее – и концептуально, и технически. Основная его особенность состоит в том, что выплаты, которые буду осуществляться фондом сотруднику, гарантируются компанией. Поэтому обязательства фонда по выплатам являются обязательствами фирмы, и должны быть отражены в ее ОФП. Факт, что фонд, как правило, другое юридическое лицо, для достоверного и уместного представления значения не имеет. Перед экспертом-бухгалтером стоит нетривиальная задача по оценке существующего обязательства по выплате будущих пенсий имеющимся сотрудникам на протяжении оговоренного срока после выхода на пенсию.

Однако чаще всего компания не ждет выхода работника на пенсию, чтобы начать погашать свои пенсионные обязательства перед сотрудником. Так же, как в планах с установленными взносами, организация делает регулярные взносы в фонд, чтобы доход от них частично компенсировал рост пенсионных обязательств. Так что в итоге в ОФП надо признать чистые обязательства пенсионного плана, то есть обязательства за минусом активов.

МСФО IAS 19 Вознаграждения работникам особо настаивает на «свернутом» представлении пенсионных обязательств/активов фонда, так как активы существуют исключительно как инструмент для погашения обязательств, а не как отдельный, но подконтрольный предприятию ресурс. То есть в отчете о финансовом положении всегда отражаются чистые обязательства или чистые активы плана. Весь учет основан именно на измерении чистого обязательства за период.

В отчете и прибылях и убытках и пр. совокупном доходе компания должна признать не просто сумму своих взносов в пенсионный фонд, но и изменение чистых обязательств пенсионного плана за период, например:

Дт Расход 2000
Кт Чистое обязательство пенсионного плана (изменение за год) 200
Кт Денежные средства (сумма взноса в ПФ) 1800

Видно, что расход в отчете о прибылях и убытках и пр. совокупном доходе зависит от расчета чистого обязательства. Так как обязательство это весьма долгосрочное, его оценка сложна, субъективна и чревата постоянными корректировками из года в год. Совет по МСФО нашел способ предоставить пользователям уместную и достоверную информацию о пенсионных обязательствах и расходах, несмотря на всю сложность и переменчивость оценки.

Рисунок 3. Пример создания в программе «WA: Финансист» счета плана счетов согласно МСФО 19 «Обязательство плана с установленными выплатами»

Упрощенно данный подход можно разбить на 2 шага:

  • Определение расчетного чистого обязательства (или актива) плана на конец периода;
  • Определение актуарных разниц для признания в прочем совокупном доходе.

Шаг 1. Определение расчетного чистого обязательства (или актива) плана на конец периода

Обязательство пенсионного плана/ПП фирмы создается по мере того, как работники, участвующие в пенсионной программе, оказывают услуги фирмы. Работая в течение периода, они получают право на будущую пенсию, величина которой согласно МСФО 19 называется «стоимость услуг» и состоит из трех переменных:

  • Стоимость текущих услуг – увеличение дисконтированной стоимости обязательств ПП с установленными выплатами в результате оказания услуг сотрудниками в текущем периоде.
    В течение периода большее количество сотрудников присоединяется к пенсионной схеме, у кого-то повышается зарплата, а большинство просто получают дополнительный год выслуги, что также отразится на размере пенсионных выплат. Все эти факторы согласно МСФО IAS 19 Вознаграждения работникам приводят к росту пенсионного обязательства.
  • Стоимость прошлых услуг – изменение дисконтированной стоимости обязательств ПП с установленными выплатами в связи с услугами, оказанными сотрудниками в прошлых периодах, но возникшее в текущем периоде из-за изменений условий плана или из-за секвестирования плана.
    Компания может изменить условия участия сотрудников в пенсионном плане, предоставляя либо дополнительную пенсию, либо сокращая существовавшую.
  • Прибыль/убыток при погашении согласно IAS 19 – это операция, которая в течение периода аннулирует любые юридические или конклюдентные обязательства компании по платежам, предусмотренным планом с установленными выплатами.

Некоторые сотрудники увольняются из компании до наступления пенсионного возраста. Условия плана могут подразумевать единовременную выплату таким сотрудникам из фонда на момент увольнения, в обмен на их отказ от притязаний на пенсионные выплаты в будущем. В результате погашения могут образовываться прибыли и убытки, если величина выплаченных фондом средств отличается от причитавшихся этим сотрудникам обязательств.

Рисунок 4. Фрагмент «Отчета о совокупном доходе» в программе «WA: Финансист». Стоимость текущих услуг сотрудников может быть отражена в разделах себестоимость, административные расходы или коммерческие расходы. Чистый процентный доход – в разделе «Финансовые расходы».

Для учета всех трех компонентов стоимости услуг компании нанимают актуариев – специалистов по страховой математике, – которые и рассчитывают получившуюся величину пенсионных обязательств компании перед сотрудниками. Оценка строится на основе допущений по целому ряду переменных:

  • Ожидаемый размер пенсии сотрудника;
  • Прогноз выходящих на пенсию сотрудников;
  • Прогноз инфляции, которая приведет к росту заработной платы;
  • Прогноз показателей смертности для различных профессий и т.д.

Все компоненты стоимости услуг – это уже дисконтированные суммы изменения обязательства за текущий период. Однако у компании вполне может существовать чистое обязательство по пенсионному плану на начало текущего периода, сложившееся в результате учета в прошлых периодах. Начальное чистое обязательство было дисконтировано на начало года, в то время как для отчета о финансовом положении нужно получить чистое обязательство на конец периода. То есть мало понять, как выросло обязательство в этом году за счет стоимости услуг, надо еще и рассчитать, как изменилось входящее чистое обязательство за год за счет времени. Это изменение называется процентным расходом.

Посчитать чистый процентный расход несложно: надо умножить начальное сальдо чистого обязательства на процентную ставку, представляющую собой норму доходности по высококачественным (т.е. практически безрисковым) корпоративным или государственным облигациям, измеренную на начало периода. В итоге чистое обязательство пенсионного плана за год увеличивается за счет стоимости услуг и чистого процентного расхода. Оценив рост чистого обязательства, актуарии дают компании рекомендации о размере необходимых взносов в пенсионный фонд в текущем периоде.

Шаг 2. Определение актуарных разниц (актуарные расчеты МСФО 19) для признания в прочем совокупном доходе

МСФО/IAS 19 требует, чтобы компания заново оценивала дисконтированную стоимость чистого пенсионного обязательства на конец года перед включением в отчетность.

Из-за обновленных допущений (например, выхода новых статистических сборников) новая оценка чистого пенсионного обязательства на конец года будет отличаться. У этого различия есть 2 причины, которые объединяются термином изменения оценок:

  • Актуарные разницы;
  • Разница между фактическим доходом активов плана и доходом, рассчитанным по ставке чистого процентного расхода.

Актуарная разница согласно IAS 19 – это убыток (новая оценка чистых обязательств на конец периода выше расчетных) или прибыль (новая оценка на конец периода ниже расчетной), которые образовались в результате:

  • Корректировок на основе опыта (разница между предположениями актуария и фактическими результатами);
  • Изменений в предположениях актуария.

Доход активов плана – это %, дивиденды и пр. доход, полученный по активам плана за вычетом расходов по управлению пенсионным планом и расходов по уплате налогов.

Рисунок 5. Фрагмент «ОСД» в программе «WA: Финансист»: изменения оценок (актуарные разницы) могут быть включены в строку «ПСД за вычетом налогов»

Переоценивая чистое обязательство на конец периода, актуарии основываются на реальной справедливой стоимости активов плана, ведь чистое обязательство – это обязательство за вычетом активов. Фактический доход активов плана на конец года будет выше или ниже ставки чистого процентного расхода.

МСФО/ IAS 19 исходит из того, что из всех факторов, приведших к изменению чистых обязательств за период, необходимо вычленить изменения оценок. Два фактора изменений оценок признаются в ПСД, а все прочие изменения чистого обязательства признаются в виде расхода в прибылях и убытках.

Видеозаписи прошедших вебинаров по теме «Управленческий учет / МСФО»

Выходные пособия

Выходные пособия – выплачиваются в том случае, если организация решает досрочно прекратить трудовой контракт, или если работник сам решает добровольно уволиться в обмен на такие вознаграждения.

МСФО/ IAS 19 рассматривает выходные пособия отдельно от текущих вознаграждений по той причине, что признание выходных пособий определяется не услугами сотрудника, а решением о прекращении трудового контракта.

Общий подход к признанию и измерению затрат на выходные пособия описывается в МСФО/IAS 37 «Резервы, словные обязательства и условные активы».

Обзор зарплат специалиста МСФО

Исследовательский центр портала Superjob.ru

Исследовательский центр портала Superjob в апреле 2015 года изучил предложения работодателей и ожидания претендентов на позицию «Специалист МСФО» в 15 городах России.

В должностные обязанности специалиста МСФО входит:

  • трансформация отчетности РСБУ в отчетность МСФО;
  • консолидация отчетности МСФО;
  • анализ отчетности МСФО;
  • участие в автоматизации процессов учета МСФО;
  • участие в процессе аудита отчетности МСФО;
  • взаимодействие с иностранными партнерами, представителями банков, аудиторами;
  • консультирование по вопросам трансформации и консолидации МСФО.

Заработная плата и требования работодателей

Средняя заработная плата специалиста МСФО в Москве составляет 100 000 руб., в Санкт-Петербурге — 80 000 руб., в Волгограде — 48 000 руб., в Воронеже — 50 000 руб., в Екатеринбурге — 64 000 руб., в Казани — 50 000 руб., в Красноярске — 57 000 руб., в Нижнем Новгороде — 55 000 руб., в Новосибирске — 63 000 руб., в Омске — 50 000 руб., в Перми — 57 000 руб., в Ростове-на-Дону — 57 000 руб., в Самаре — 57 000 руб., в Уфе — 50 000 руб., в Челябинске — 58 000 руб.
Претендовать на должность специалиста МСФО могут соискатели с профильным высшим образованием и стажем работы в бухгалтерии либо сфере финансового анализа не менее 3 лет. Основные требования вакансий к начинающим специалистам МСФО — уверенные знания МСФО, РСБУ, принципов управленческого учета, опыт работы с «1С:8». Конкурентным преимуществом при трудоустройстве послужит наличие профессиональных сертификатов по стандартам МСФО. Стартовый оклад специалистов МСФО без опыта работы на данной позиции в Москве — от 40 000 до 60 000 руб., в Санкт-Петербурге — от 30 000 до 50 000 руб.
Следующий зарплатный диапазон — для специалистов МСФО с опытом работы по трансформации РСБУ в МСФО более 1 года. Работодатели отдают предпочтение кандидатам, свободно владеющим английским языком, минимально допустимый уровень владения английским — знание финансовой терминологии. Зарплатные предложения для соискателей, соответствующих указанным требованиям, в Москве достигают 70 000 руб., в городе на Неве — 60 000 руб.
На больший доход могут рассчитывать специалисты МСФО с опытом работы от 2 лет. Работодатели ждут кандидатов с опытом участия в аудите отчетности МСФО и свободным владением технологией трансформации отчетности. Зарплатные предложения в этом диапазоне в Москве достигают 120 000 руб., в Северной столице — 95 000 руб.
Наиболее высокий заработок ждет специалистов с опытом работы по трансформации РСБУ в МСФО более 3 лет. Высокий уровень дохода готовы предоставить в основном компании крупного бизнеса, они отдают предпочтение кандидатам с опытом работы в организациях аналогичного размера и структуры. Опытным специалистам МСФО обязательно владеть английским языком на разговорном или свободном уровне. Зарплатный максимум для специалистов МСФО в Москве — 150 000 руб., в Санкт-Петербурге — 120 000 руб.

Регион Диапазон I Диапазон II Диапазон III Диапазон IV Медиана
(без опыта работы специалистом МСФО) (с опытом работы от 1-го года) (с опытом работы от 2-х лет) (с опытом работы от 3-х лет) (средняя заработная плата)
Москва 40 000 — 60 000 60 000 — 70 000 70 000 — 120 000 120 000 — 150 000 100 000
Санкт-Петербург 30 000 — 50 000 50 000 — 60 000 60 000 — 95 000 95 000 — 120 000 80 000
Волгоград 20 000 — 30 000 30 000 — 35 000 35 000 — 58 000 58 000 — 70 000 48 000
Воронеж 20 000 — 30 000 30 000 — 35 000 35 000 — 60 000 60 000 — 75 000 50 000
Екатеринбург 25 000 — 40 000 40 000 — 45 000 45 000 — 75 000 75 000 — 100 000 64 000
Казань 20 000 — 30 000 30 000 — 35 000 35 000 — 60 000 60 000 — 75 000 50 000
Красноярск 20 000 — 35 000 35 000 — 40 000 40 000 — 68 000 68 000 — 85 000 57 000
Нижний Новгород 22 000 — 33 000 33 000 — 39 000 39 000 — 66 000 66 000 — 83 000 55 000
Новосибирск 25 000 — 38 000 38 000 — 44 000 44 000 — 76 000 76 000 — 95 000 63 000
Омск 20 000 — 30 000 30 000 — 35 000 35 000 — 60 000 60 000 — 75 000 50 000
Пермь 23 000 — 34 000 34 000 — 40 000 40 000 — 68 000 68 000 — 85 000 57 000
Ростов-на-Дону 23 000 — 34 000 34 000 — 40 000 40 000 — 68 000 68 000 — 85 000 57 000
Самара 23 000 — 34 000 34 000 — 40 000 40 000 — 68 000 68 000 — 85 000 57 000
Уфа 20 000 — 30 000 30 000 — 35 000 35 000 — 60 000 60 000 — 75 000 50 000
Челябинск 23 000 — 35 000 35 000 — 40 000 40 000 — 70 000 70 000 — 85 000 58 000

Портрет соискателя

Большинство кандидатов на позицию специалиста МСФО — женщины (74%). 45% соискателей — специалисты в возрасте от 30 до 40 лет. 100% претендентов имеют высшее образование. Каждый второй свободно владеет английским языком.

Сравнить с результатами исследования, проведённого в июне 2014 года

МСФО № 19 Вознаграждения работникам (нюансы)

МСФО 19 Вознаграждения работникам закрепляет принципы учета и отражения в финансовой отчетности фирмы различных выплат специалистам компании. О применении МСФО 19 Вознаграждения работникам читайте в нашей статье.

Общий алгоритм отражения выплат фирмы специалистам в финотчетности

Какие категории выплат, согласно классификации МСФО 19, фирма может производить в адрес своих работников?

Основные группы краткосрочных вознаграждений и по какому принципу они учитываются?

Что важно помнить при учете оплаты ненакапливаемого отсутствия специалиста на рабочем месте?

Нюансы учета вознаграждений работникам за накапливаемое отсутствие на работе

Учет по требованиям МСФО 19 премий специалистов и их доходов, получаемых за счет части прибыли фирмы

Что важно помнить при учете вознаграждений, связанных с завершением деятельности работника в компании?

Итоги

Общий алгоритм отражения выплат фирмы специалистам в финотчетности

Чтобы получить полноценное и истинное представление информации о вознаграждениях специалистам фирмы во время составления бухгалтерской отчетности по МСФО, необходимо выполнить следующие мероприятия:

  1. Провести оценку значимости вознаграждений специалистам в подготовленной бухгалтерской отчетности.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! Расходы фирмы могут быть значительны по объемам в том случае, если предприятие является трудоемким. В тех случаях, когда деятельность фирмы не задействует большого количества специалистов для своей деятельности, вознаграждения специалистам фирмы будут незначительными и в контексте отчетности.

  1. Внимательно ознакомиться с системой оплаты труда в компании, провести анализ основных документов (в том числе практики неформального поощрения).
  2. Провести анализ краткосрочных и долгосрочных обязательств фирмы перед специалистами. Ведь от того, насколько значительны будут объемы указанных групп, будет зависеть последующая их оценка (краткосрочная должна отражаться в учете по текущей стоимости, а долгосрочная — по дисконтированной).
  3. Внимательно изучить совокупность вознаграждений, объединенных в группы, проверить, правильно ли вознаграждения квалифицированы в соответствии с категорией и корректно ли проведена их оценка.
  4. По результатам проведенного анализа осуществить реклассификационные корректировки, если в этом есть необходимость.
  5. Проверить, все ли вознаграждения специалистам фирмы начислены и все ли расходы отражены. Если же будут выявлены несоответствия, фирма должна будет доначислить вознаграждения.
  6. Финальный этап — отразить информацию о вознаграждениях для своих специалистов в отчетах, оформленных по требованиям МСФО.

Кроме того, компании могут также быть интересны вопросы учета пенсионного обеспечения по МСФО. Об этом в статье «МСФО № 26 Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения».

Какие категории выплат, согласно классификации МСФО 19, фирма может производить в адрес своих работников?

В тех случаях, когда специалист оказал какую-либо услугу фирме и получил за это вознаграждение, положения МСФО 19 предписывают принимать обязательство у фирмы, которое должно быть оплачено в будущем. Указанные расходы принимаются, когда фирма получает экономическую пользу, возникшую по итогам работы, выполненной специалистом.

ВАЖНО! Стандарт указывает на необходимость применения принципа начисления при отражении в учете расходов и обязательств при расчетах с персоналом фирмы.

В соответствии с требованиями стандарта МСФО 19 вознаграждения работникам подразделяются на группы по следующим разновидностям:

  • краткосрочные;
  • вознаграждения по завершении работы специалиста в фирме;
  • иные долгосрочные выплаты специалистам;
  • выходные пособия.

Основные группы краткосрочных вознаграждений и по какому принципу они учитываются?

Краткосрочные вознаграждения специалистам формируют самую обширную и значимую группу компенсаций в организациях. К краткосрочным вознаграждениям относятся следующие выплаты:

  • Зарплата и отчисления на соцобеспечение.
  • Оплачиваемое отсутствие специалиста на рабочем месте в течение непродолжительного периода. В данном случае фирма обязана выплатить компенсацию за такое отсутствие до истечения 12 месяцев с даты окончания периода отсутствия. Наиболее характерными примерами данной группы следует считать стандартный ежегодный отпуск и больничный.
  • Часть прибыли (в том числе премии из прибыли фирмы), которая полагается специалисту и которая должна ему быть выплачена в течение 12 месяцев с даты окончания периода.
  • Безденежное вознаграждение (к примеру, предоставление автотранспорта, бесплатные/льготные товары или услуги).

Как правило, фирма в учете должна отразить недисконтированную сумму краткосрочных компенсаций, при этом причислить ее к обязательствам и расходам отчетного периода. Исключение составляют лишь те выплачиваемые специалистам суммы, которые иные стандарты МСФО требуют вносить в себестоимость актива (к примеру, МСФО 2 — по запасам, МСФО 16 — по основным средствам).

ВАЖНО! Как следует из МСФО 19, оплачиваемые отпуска подразделяются на два вида: накапливаемые и ненакапливаемые.

Поэтому бухгалтерским подразделениям организаций важно представлять, в чем разница между указанными группами, в целях учета вознаграждений.

Что важно помнить при учете оплаты ненакапливаемого отсутствия специалиста на рабочем месте?

К основному ненакапливаемому оплачиваемому отсутствию специалиста на рабочем месте можно отнести, в частности:

  • больничный листок;
  • временную нетрудоспособность;
  • отпуск по уходу за ребенком.

Как следует из МСФО 19, если отсутствие специалиста классифицируется как ненакапливаемое, фирма признает расходы непосредственно при наступлении самого факта отсутствия специалиста. Кроме того, ненакапливаемое оплачиваемое отсутствие не может переноситься на будущие периоды. Если специалист не израсходовал или частично израсходовал ненакапливаемое оплачиваемое отсутствие в расчетном отрезке времени, то оно пропадает. Специалист лишается права на получение денежных выплат за такое неиспользованное отсутствие, в том числе и при увольнении.

Нюансы учета вознаграждений работникам за накапливаемое отсутствие на работе

Как следует из МСФО 19, при накапливаемых отсутствиях фирма может принять расходы только на дату оказания специалистами услуг, повышающих будущее оплачиваемое отсутствие. Компания становится обязанной выплатить сотруднику вознаграждение за отсутствие по мере оказания специалистом услуги, в результате чего возрастает длительность оплачиваемого отсутствия.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! При этом п. 14 МСФО 19 предписывает компаниям оценивать прогнозируемые расходы на компенсацию накапливаемого отсутствия на основании данных о накопленном работниками на конец года оплачиваемом отсутствии.

Далее. МСФО 19 позволяет накапливаемое отсутствие разделить на два типа:

  • компенсируемое — когда у специалиста появляется право на денежные компенсации за неиспользованное отсутствие в случае, если он решит покинуть фирму. В тех случаях, когда накапливаемое компенсируемое отсутствие полностью не использовалось в течение расчетного периода, его можно перенести на будущее и использовать в последующих временных периодах. Примером вознаграждений данной группы выступает основной оплачиваемый отпуск.
  • некомпенсируемое — это когда у специалиста нет права на денежные компенсации за неиспользованное отсутствие в ситуации, когда такой сотрудник решает уволиться. Такие вознаграждения сопряжены для фирмы с возникновением обязательств и расходов (п. 13 МСФО 19).

Учет по требованиям МСФО 19 премий специалистов и их доходов, получаемых за счет части прибыли фирмы

Премии и бонусы, выплачиваемые специалистам, составляют значительную долю в общем объеме вознаграждений.

Основываясь на п. 17 МСФО 19, можно определить условия, когда фирма может отразить в учете ожидаемые затраты на выплату части прибыли специалистам (в том числе премий):

  • если есть юридическое обязательство осуществлять такие выплаты по результатам свершившихся событий;
  • если указанное обязательство может быть корректно оценено.

Корректная оценка упомянутого обязательства фирмы, в свою очередь, возможна только при определенных условиях (п. 20 МСФО 19):

  • если формула расчета выплат оговорена в документах;
  • если размер выплаты рассчитывается до утверждения финотчетов компании;
  • если однозначно определить подлежащую выплате сумму можно, основываясь на данных практики прошедших лет.

ВАЖНО! Премии могут выплачиваться и в том случае, если фирма не имеет соответствующего нормативного обязательства (тогда у фирмы возникает обязательство, вытекающее из практики: ведь без получения премий определенные специалисты могут покинуть предприятие).

Как следует из МСФО 19, рассматриваемые затраты фирма должна признавать как расходы отчетного периода, а не в качестве распределения прибыли. При этом сумма расходов фирмы возрастает по мере того, как специалисты оказывают услуги, которые, в свою очередь, увеличивают сумму анализируемых выплат.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! В данном случае специалисты должны работать на предприятии до окончания отчетного периода.

Если же в течение последующих 12 месяцев премии так и не будут выплачены специалистам, такое обязательство фирма должна учесть, как долгосрочное обязательство.

Что важно помнить при учете вознаграждений, связанных с завершением деятельности работника в компании?

Требованиями МСФО 19 данные выплаты выделены в отдельную группу. Обязательства в данном случае возникают в момент прекращения службы специалиста.

При этом отражение в учете обязательств и соответствующих сумм расходов фирмы по этим вознаграждениям составители стандартов связывают с наличием только формальных обязательств в отношении:

  • увольнения специалиста до достижения им пенсионного возраста;
  • выплаты выходного пособия в связи с увольнением специалиста по собственному желанию.

О выплате выходных пособий по ТК РФ см. в статье «Порядок расчета и выплаты выходного пособия при увольнении».

Итоги

Таким образом, при отражении выплачиваемых фирмой вознаграждений в учете следует, прежде всего, понимать, что это за вознаграждения, к какой группе они относятся. В частности, важно уметь проводить различие между долгосрочными и краткосрочными, компенсируемыми (накапливаемыми и ненакапливаемыми) и некомпенсируемыми выплатами, поскольку от этого напрямую зависит механизм учета. К примеру, краткосрочные должны фиксироваться в учете по текущей стоимости, в то время как долгосрочные — по дисконтированной.

Если у вас остались нерешенные вопросы, ответы на них вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

МСФО 19 Вознаграждения работникам

Актуально на: 18 мая 2018 г.

Правила учета и раскрытия информации о вознаграждениях работникам в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности установлены МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам». Этот стандарт введен на территории РФ Приказом Минфина от 28.12.2015 № 217н.

МСФО 19 применяется к учету всех вознаграждений работникам, кроме тех, для учета которых применяется МСФО (IFRS) 2 «Выплаты на основе акций».

МСФО 19: краткое содержание

Вознаграждения работникам в соответствии с МСФО 19 классифицированы по 4 группам:

Группа вознаграждений работникам Примеры
Краткосрочные вознаграждения работникам, выплата которых в полном объеме ожидается до истечения 12 месяцев после окончания годового отчетного периода, в котором работники оказали соответствующие услуги — заработная плата и взносы на социальное обеспечение;
— оплачиваемый ежегодный отпуск и оплачиваемый отпуск по болезни;
— участие в прибыли и премии;
— льготы в неденежной форме (такие как медицинское обслуживание, обеспечение жильем, автомобилями, предоставление товаров или услуг бесплатно или по льготной цене) для действующих работников
Вознаграждения по окончании трудовой деятельности — пенсионные выплаты (например, пенсии и единовременные выплаты при выходе на пенсию);
— прочие вознаграждения по окончании трудовой деятельности, такие как страхование жизни и медицинское обслуживание по окончании трудовой деятельности
Прочие долгосрочные вознаграждения работникам — оплачиваемое время отсутствия долгосрочного характера, например отпуск за выслугу лет или творческий отпуск;
— выплаты к юбилею или иные вознаграждения за выслугу лет;
— выплаты при длительной потере трудоспособности
Выходные пособия единовременное вознаграждение в обмен на расторжение трудового соглашения

Вознаграждения работникам включают вознаграждения, предоставляемые как работникам, так и их иждивенцам и выгодоприобретателям.

Применительно к каждой из группы вознаграждений работникам в МСФО 19 раскрываются вопросы признания и оценки таких вознаграждений, а также их отражения в бухгалтерской отчетности. При этом в отношении вознаграждений по окончании трудовой деятельности указанные вопросы представлены отдельно для программ с установленными взносами и программ с установленными выплатами.

Признание, оценка и раскрытие информации о краткосрочных вознаграждениях

Типичными примерами краткосрочных вознаграждений работникам являются заработная плата и взносы на социальное обеспечение (страховые взносы), начисляемые от ее величины.

Услуги, которые работник оказывает организации в течение отчетного периода, организация должна признавать в размере недисконтированной величины краткосрочных вознаграждений, которая, как ожидается, будет выплачена в обмен на такие услуги. Следовательно, такие вознаграждения признаются:

  • в качестве обязательства (начисленного расхода), после вычета уже выплаченной суммы;
  • в качестве расхода, за исключением тех сумм вознаграждения, которые в соответствии с требованиями других МСФО включаются в первоначальную стоимость актива, т. е. капитализируются.

Что касается раскрытия, то МСФО 19 не требует специального раскрытия информации о краткосрочных вознаграждениях работникам. Однако это может быть необходимо в соответствии с иными МСФО. Например, согласно МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» раскрывается информация о сумме расходов на выплату вознаграждений работникам. Указанная сумма включает в себя и краткосрочные вознаграждения. А, скажем, МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах» требует раскрывать информацию о вознаграждениях ключевому управленческому персоналу.

Расходы на оплату труда работников с точки зрения МСФО

Методологические подходы к учету оплаты труда работников и других вознаграждений, связанных с их трудовой деятельностью, существенно различаются в МСФО и РСБУ. На уровне МСФО названные расходы регулируются Международным стандартом (IAS) 19 «Вознаграждения работникам». В российской системе бухгалтерского учета подобный специальный стандарт отсутствует. Тем не менее, изучая МСФО 19, бухгалтер обнаружит и точки соприкосновения названных учетных систем, в том числе и по вопросам отражения различных выплат в пользу работников и связанных с ними расходов.

Затраты по оплате труда, как правило, являются одной из наиболее существенных позиций в себестоимости продаж. Выплаты сотрудникам (и за сотрудников) отличаются разнообразием. Это долгосрочные и краткосрочные вознаграждения, имеющие по-
ощрительный или социальный характер, относящиеся к периоду работоспособности сотрудников или отсутствия на работе, выплачиваемые по окончании трудовой деятельности.

Национального стандарта по бухгалтерскому учету вознаграждений за труд пока нет. Поэтому расходы по оплате труда и иные вознаграждения обычно начисляются в российском учете аналогично другим расходам. То есть на основании первичных учетных документов, к которым относятся трудовые и гражданско-правовые договоры, штатные расписания, табели учета рабочего времени, приказы, больничные листы.

Существует большое количество вознаграждений сотрудникам, которые не носят периодического характера.

Например, премии по итогам года, отпускные, компенсации за неиспользуемый отпуск, выходные пособия, материальная помощь, оплата медицинских услуг, добровольное медицинское страхование, перечисления в негосударственные пенсионные фонды, доплата к пенсиям, обучение, питание, компенсация (оплата) расходов на коммунальные услуги, оплата (компенсация) расходов по процентам по кредитам (займам). Методология учета таких начислений законодательно не урегулирована.

Именно в части указанных выплат наблюдаются наибольшие различия в подходах МСФО и РСБУ.

В российском учете обычно не предъявляются требования к равномерному распределению во времени непериодических вознаграждений, поэтому такие вознаграждения сотрудникам, как правило, начисляются по мере возникновения необходимости по их выплате. Это приводит к цикличному сезонному колебанию объема затрат на труд работников (например, их увеличение в летний период) или аномальному их росту в одном из отчетных периодов (например, в период массового сокращения работников).

В пунктах 70 и 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации1 в редакции, действовавшей до 1 января 2011 г., было указано на возможность создания резервов: на предстоящую оплату отпусков работникам, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, выплату вознаграждений по итогам работы за год. Но фактически российские компании редко использовали резервирование расходов на труд. Исключение составляли только резервы на предстоящую оплату отпусков. Резервирование соответствующих начислений страховых взносов на будущие выплаты в принципе не применялось.

В основе подхода, применяемого к учету расходов на труд в МСФО, лежит задача равномерного распределения финансовых результатов по периодам и внутри периодов. Помимо этого расходы на труд согласно МСФО 19 должны учитывать не только официально закрепленные выплаты (исходя из трудовых, коллективных и гражданско-правовых договоров), но и иные выплаты исходя из требований законодательства, внутриотраслевых положений или обычной практики компаний.

Например, в крупной компании ряд выплат сотрудникам опирается на корпоративный меморандум, который закрепляет обычную практику расчетов, в том числе надбавки, оплату отгулов, доплаты за продолжительный период работы на предприятии, за период нахождения в командировках и др. Меморандум не выполняет функции коллективного договора, и трудовые соглашения на него не ссылаются. Однако фактически расчеты с работниками осуществляются с учетом его заявлений. Поэтому в отчетности по МСФО указанные виды начислений подлежат отражению.

Многие из перечисленных поощрительных начислений не будут отражены в российском учете. Вопрос в том, как они будут названы и когда начислены.

Например, многие российские компании ведут детальный учет начислений работникам исключительно с целью управленческого учета.

Момент признания и оценка расходов на оплату труда

В МСФО (IAS) 19 все вознаграждения работникам условно поделены на краткосрочные и долгосрочные исходя из необходимости их обособленного представления в отчетности.

К долгосрочным отнесены вознаграждения, выплата которых ожидается не ранее чем через 12 месяцев после отчетной даты. Это пенсионные программы, долговременное страхование жизни, медицинское обслуживание по окончании трудовой деятельности, выходные пособия и долгосрочные компенсационные выплаты долевыми инструментами.

К краткосрочным — заработная плата работников, начисления за ежегодный оплачиваемый отпуск, больничные. К этой же категории отнесены и вознаграждения в неденежной форме, такие, как медицинское обслуживание, обеспечение жильем и автотранспортом и бесплатные или дотируемые товары, услуги для работающих сотрудников.

Долгосрочные вознаграждения индексируются исходя из сроков погашения обязательства. Фактически в отчетности должны постепенно начисляться долгосрочные обязательства перед работниками как по юридическим основаниям, так и исходя из практики компании, по которым у компании нет иной альтернативы, чем выплата. Указанные оценочные обязательства подлежат пересмотру на каждую отчетную дату с учетом изменения применяемых допущений и фактически осуществленных выплат.

Краткосрочные выплаты не дисконтируются и должны признаваться по мере оказания сотрудниками услуг предприятию.

В российском учете долгосрочные обязательства по оплате труда не дисконтируются в связи с отсутствием соответствующих нормативных требований.

Достаточно распространенной у российских предприятий является практика подмены оснований для выплат, когда договорная сумма оплаты труда, сниженная до минимального уровня, заменяется премиальной или иной составляющей. То же относится к прочим фактическим выплатам, например различным бонусам, надбавкам, оплате отсутствия на работе за счет предприятия, которые также могут заменяться премиальными начислениями. Это приводит к искажению официальной бухгалтерской отчетности в части состава затрат компании, а также к потенциальным рискам для работника. Еще более распространена ситуация с полным отсутствием или несвоевременным начислением в учете выплат, не гарантированных трудовыми или коллективными соглашениями. Как указано выше, такие денежные выплаты могут оформляться приказами о премиях, неденежные — «закрываться» иным образом.

Указанные практические несоответствия должны выявляться в ходе анализа данных по выплатам для целей подготовки достоверной информации по правилам МСФО.

Оплата времени отсутствия на работе

По законодательству, а также исходя из корпоративной политики работодатели оплачивают работникам дни обоснованного отсутствия на рабочем месте. Речь идет о периоде временной нетрудоспособности, отгулах, очередных и внеочередных отпусках, отпусках по уходу за ребенком, периодах работы в качестве присяжного заседателя и военной службы.

Момент признания (начисления) таких расходов согласно МСФО (IAS) 19 зависит от того, являются периоды отсутствия накапливаемыми или ненакапливаемыми.

Накапливаемые выплаты должны начисляться в течение всего периода работы сотрудника. Таким образом, в учете по мере оказания работниками услуг организации формируется соответствующее обязательство, суммирующее оплачиваемые периоды отсутствия на работе, которые могут быть использованы в будущем.

Например, согласно корпоративному меморандуму при нахождении определенного количества дней в командировке сотрудникам предоставляются оплачиваемые отгулы. Таким образом, по мере нахождения сотрудников в командировках им должны начисляться вознаграждения в счет будущих отгулов. Данное обязательство уменьшается на фактически оплаченные дни отсутствия на работе.

При начислении обязательства не имеет значения, что накапливаемое оплачиваемое отсутствие работников может не компенсироваться при увольнении. То есть обязательство должно быть начислено, даже если отгул, отпуск не будет востребован и оплачен.

Ненакапливаемые выплаты начисляют единовременно по мере наступления факта отсутствия сотрудника.

Например, начисление оплаты отсутствия на работе по причине болезни производится по предъявлении больничного листа, основанием для начисления отпускных является заявление на отпуск и приказ руководства.

Российский учет отличается от МСФО моментом, когда начисляются обязательства перед работниками по оплате дней их отсутствия на работе. Так, накапливаемые вознаграждения в российском учете обычно начисляют по факту отсутствия сотрудника, а не по мере оказания им услуг организации, как требуется в МСФО. Также в РСБУ обычно не формируются резервы по страховым взносам.

В бухгалтерском учете российских компаний, как правило, отсутствует оперативная информация о накопленных днях отпуска, отгулах, а начисление дополнительных выплат по корпоративным соглашениям осуществляется на основании приказов о премиях, то есть опять же возникает подмена оснований для осуществления выплат.

Поэтому при переводе отчетности на правила МСФО могут потребоваться корректирующие проводки по дополнительному начислению текущих оценочных обязательств перед работниками в части очередных отпусков, корпоративных накапливаемых отгулов и отпусков, поощрительных надбавок и др., а также соответствующих страховых взносов.

Участие работников в прибыли компании и премиальные выплаты

Согласно МСФО (IAS) 19 ожидаемые затраты на участие в прибыли и выплату премий признают в течение периода работы сотрудника. Необходимо учитывать наличие у предприятия юридического либо фактического обязательства по выплате сотрудникам вознаграждений такого рода, от которого оно не может отказаться, и то, что обязательство поддается надежной оценке.

Например, согласно коллективному договору сотрудники ежегодно имеют право на получение доли прибыли компании. Общий планируемый объем распределяемой на эти цели прибыли, по оценкам руководства, составляет максимально 10%.

В отношении расчетов с сотрудниками долевыми инструментами компании (акциями, опционами на покупку акций или по соглашениям, привязанным к стоимости долевых инструментов компании) применяется специальный стандарт IFRS 2 «Выплаты на основе долевых инструментов».

В российской отчетности существует практика начисления дивидендов. Но в принципе не практикуется отражение иных вознаграждений долевыми инструментами, в том числе по полученным опционам, по соответствующему условию в трудовом договоре.

Прежде всего это связано с тем, что методика предоставления выплат на основе собственных долевых инструментов компании не прописана ни в одном из отечественных учетных стандартов.

При переходе на отчетность по МСФО могут потребоваться корректирующие записи в части выплат сотрудникам на основе собственных долевых инструментов компании.

Долгосрочные вознаграждения

Требования российского законодательства по бухгалтерскому учету и МСФО более всего различаются именно в части долгосрочных вознаграждений.

Согласно МСФО (IAS) 19 долгосрочные вознаграждения сотрудникам должны отражаться в отчетности в дисконтированной оценке. Подход стандарта состоит в равномерном признании вознаграждений, величина которых зависит от стажа работника.

В частности, компания может предоставить работнику пособие по долгосрочной нетрудоспособности. Если размер пособия зависит от продолжительности трудового стажа, обязательство начисляют последовательно, по мере предоставления работником услуг компании.

Наличие неопределенности по выплате такого вознаграждения согласно общему правилу измерения оценочных резервов должно быть учтено при оценке общей суммы обязательств.

Описанный подход применим также к таким видам вознаграждений, как оплачиваемый отпуск для работников, имеющих длительный стаж работы, или творческий отпуск, юбилейным или прочим вознаграждениям за выслугу лет, другим отсроченным вознаграждениям, выплачиваемым через 12 или более месяцев после окончания периода, когда они заработаны.

Относительно момента начисления обязательства по выходным пособиям в МСФО (IAS) 19 говорится о необходимости соблюдения следующих условий: организация имеет формальное обязательство по увольнению работника или группы работников (оно имеет детальный формализованный план по прекращению трудовых отношений) и по выплате соответствующего выходного пособия.

Порядок начисления оценочных обязательств в российском законодательстве описан в ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». Согласно ПБУ 8/2010 оценочные обязательства формируются на основании прошлых событий хозяйственной жизни компании с учетом вероятного оттока экономических выгод и возможности их достоверной оценки.

Оценочные обязательства согласно ПБУ 8/2010 подлежат учету в дисконтированной оценке. При формировании оценочных обязательств должны учитываться как юридические, так и фактические основания. Расходы по будущим вознаграждениям работникам подпадают под критерии оценочных резервов.

Таким образом, сама методика начисления долгосрочных вознаграждений аналогична МСФО.

Пенсионные программы

Учет пенсионных программ рассматривается в МСФО (IAS) 19 наиболее подробно.

В российской практике чаще всего встречается ситуация, когда работодатели оплачивают за своих работников взносы в негосударственные пенсионные фонды, при этом сумма взносов определена и носит стабильный характер. Такие пенсионные программы названы планами с установленными взносами.

В соответствии с условиями пенсионных программ (планов) с установленными взносами размер будущих выплат участникам определяется исходя из размера взносов работодателей, участников или обеих сторон, а также исходя из эффективности деятельности и доходности инвестиций фонда.

Например, Пенсионный фонд реализует программу с определенным размером взносов. Фирмы перечисляют в фонд 15% от зарплаты сотрудников. Указанные суммы вносятся на имя конкретного физического лица и формируют пенсию, которую тот будет получать после окончания трудовой деятельности. В этом случае компания не несет никаких других обязательств. Независимо от доходности инвестиций фирма не выплачивает никаких дополнительных средств.

Учет таких пенсионных программ не вызывает сложности: периодически производится начисление суммы взносов, которые подлежат перечислению в фонд. Таким образом, текущее обязательство в отчетности либо отсутствует, либо связано с расхождением сроков начисления и перечисления взносов. Но некоторые предприятия могут гарантировать своим работникам определенный объем будущих дополнительных пенсионных выплат.

Пенсионный план с установленным размером выплат более сложен, чем пенсионный план с установленными взносами. В соответствии с условиями такой программы участнику обещается конкретный размер пенсии исходя из стажа работы в компании и получаемой зарплаты.

Пример 1

Компания гарантирует работникам надбавку к пенсии, размер которой устанавливается исходя из срока работы и величины заработной платы за последний год их работы в компании. Каждый год работы на предприятии дает работникам право на получение дополнительной прибавки к пенсии в размере 5% от их последней зарплаты.

Так, если последняя зарплата сотрудника составляла 5000 долл. США, при стаже работы в компании 25 лет размер ежегодной надбавки к пенсии составит 6250 долл. США (5000 долл. США х х 5% х 25 лет).

По плану с установленными выплатами работодатель обещает сотрудникам пенсию в будущем. Размер периодически уплачиваемых взносов в пенсионный фонд в этом случае должен исчисляться с учетом большого количества допущений и предполагает привлечение специалиста (актуария).

В частности, в целях расчета обязательств перед будущими пенсионерами необходимо учесть:

— размер зарплаты каждого сотрудника;

— стаж работы сотрудников в компании до выхода на пенсию;

— возраст выхода на пенсию;

— среднюю продолжительность жизни пенсионера после выхода на пенсию (период дожития);

— возможность получения пенсии супругами после смерти пенсионера.

Помимо этого при расчете размера взносов учитывается планируемая доходность инвестиций средств пенсионного фонда.

Очевидно, что учет на балансе обязательства по программе с установленными пенсионными выплатами намного сложнее, чем учет фиксированных начислений пенсионных взносов, и напрямую зависит от расчетов, представленных актуарием.

Подход МСФО (IAS) 19 состоит в следующем: компании, заключившие соглашения с пенсионными фондами по установленным выплатам, обязаны отражать у себя в отчете о финансовом положении (балансе) чистое обязательство, соответствующее данным фонда.

Данное чистое обязательство определяется как разница между дисконтированной стоимостью обязательства по пенсионной программе и справедливой стоимостью активов компании в пенсионном фонде.

Пример 2

Данные пенсионного фонда, необходимые для расчета чистого обязательства, приведены в таблице.

Данные для расчета чистого обязательства

Год

Данные фонда, млн долл. США

Справедливая стоимость

активов плана

Приведенная стоимость

обязательств

Чистое обязательство плана

Базовое правило заключается в том, что компания должна признать в 2010 г. чистое обязательство 20 млн долл., а в 2011 г. — 25 млн долл. Чистое обязательство может иметь и противоположный знак, если активы плана превышают приведенную стоимость обязательства. Обязательство перед работниками по пенсионному плану фактически дублирует обязательство Пенсионного фонда.

В МСФО (IAS) 19 закреплена такая последовательность оценки чистого обязательства по пенсионной программе (плану):

— принимая во внимание расчеты актуариев, компаниям следует рассчитать прогнозируемое обязательство перед работниками;

— следует рассчитать справедливую стоимость активов программы с учетом расчетов актуариев о доходности активов и перечисляемых взносов в Пенсионный фонд;

— прогнозируемое чистое обязательство рассчитывается как разница между стоимостью обязательств и справедливой стоимостью активов программы.

Полученное компанией прогнозируемое значение обязательства может не соответствовать реальным данным Пенсионного фонда, то есть может содержать в себе актуарные разницы. В этом случае формируемое в учете обязательство по пенсионной программе будет не соответствовать данным Пенсионного фонда.

Образовавшиеся актуарные разницы фактически завышают/занижают обязательство в отчетности компании-работодателя. Это нарушает базовое правило о соответствии обязательства в балансе компании показателям Пенсионного фонда. Поэтому по МСФО актуарные разницы списывают на финансовые результаты.

МСФО 19 допускает два способа списания актуарных разниц: немедленное признание либо признание только в сумме превышения, выходящего за пределы 10-процентного коридора.

Коридор представляет собой наибольшую из следующих двух величин:

1) 10% дисконтированной стоимости обязательств по программе с установленными выплатами до вычета суммы активов программы;

2) 10% справедливой стоимости любых активов программы.

Согласно правилу коридора в текущем отчетном периоде может быть признана часть накопленных на предыдущую отчетную дату актуарных прибылей и убытков, выходящая за пределы 10-процентного коридора, поделенная на ожидаемый средний срок службы участвующих в программе работников до их выхода на пенсию.

Последний способ предпочтительнее, поскольку полное списание актуарных разниц может привести к существенным колебаниям финансового результата. Это неоправданно, поскольку начисление обязательства по пенсионным планам основано на большом количестве допущений и не отражает реальной деятельности компании за отчетный период.

В российской отчетности представлена практика учета пенсионных программ с установленными взносами. Поскольку методология отражения таких программ в российском учете и в МСФО идентична, при подготовке отчетности в системе МСФО корректирующих записей не возникает.

Другая ситуация с программами с установленными выплатами. Сами программы не являются типичными для российских предприятий. Как следствие, методика МСФО по учету таких пенсионных планов не имеет аналогов в российском законодательстве.

Очевидно, что при переходе на отчетность по МСФО возникает необходимость подробного анализа трудовых соглашений, коллективных договоров, положений о премировании с целью получения полной картины выплат сотрудникам предприятия. Наиболее рисковыми в плане расхождения с МСФО являются долгосрочные выплаты, выплаты, не регламентированные указанными трудовыми документами, но основанные на практике компании, и выплаты на основе долевых инструментов компании. Именно по результатам сопоставления этих статей возможны наиболее существенные корректирующие проводки.

Расхождение также может быть связано с несвоевременным начислением страховых взносов в части данных выплат.

Раскрытие информации

МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» требует от компаний раскрывать в пояснительной записке информацию о сумме затрат на вознаграждение работникам.

В пояснениях к отчетности по МСФО также должна содержаться полная информация о выплатах сотрудникам на основе долевых инструментов (IFRS 2 «Выплаты на основе долевых инструментов компании»).

Помимо этого МСФО требует дополнительного раскрытия информации о выплатах ведущему управленческому персоналу, включая информацию не только о выплатах в рамках заключенных трудовых договоров, но и сведения о выданных подарках, выплаченных поощрениях (МСФО (IAS) 24 «Связанные стороны»).

В части пенсионных планов с установленными взносами компаниям необходимо раскрыть объем расходов в рамках указанных программ.

Объем раскрытий по пенсионным планам с установленными выплатами намного шире и включает всю информацию, которая дает пользователям финансовой отчетности возможность оценить суть указанных пенсионных программ, размер чистого обязательства (актива) плана в отчетности и финансовые последствия изменений в этих планах в течение периода. В том числе эта информация включает описание пенсионного плана, учетную политику по признанию актуарных разниц, стоимость прошлых услуг (текущее обязательство плана), процентные затраты плана, взносы в Пенсионный фонд и фактически осуществленные выплаты пенсионерам, информацию о секвестрах (единовременных выплатах при прекращении программы), а также структуру активов плана, анализ расчета чистого обязательства, размер непризнанных и признанных в отчетном периоде актуарных разниц и другую информацию.

Расчеты с сотрудниками долевыми инструментами компании

В хозяйственной деятельности организаций могут возникать ситуации погашения обязательств по расчетам с персоналом путем передачи долевых инструментов компании.

Долевой инструмент — это право на долю в активах компании после вычета ее обязательств. Как правило, такая форма по-
ощрения применяется в отношении топ-менеджеров фирмы. В качестве долевых инструментов могут быть использованы акции, опционы на покупку акций компании, а также денежные средства, привязанные к стоимости долевых инструментов компании. Долевой опцион дает право держателю подписаться на акции компании по фиксированной цене в течение оговоренного промежутка времени.

Необходимость начисления такого рода поощрений очевидна, поскольку обязательство перед работником возникает в обмен на оказанную работником услугу. Но МСФО (IAS) 19 не затрагивает отдельно вопрос учета вознаграждений путем передачи долевых инструментов.

Основные вопросы отражения таких операций связаны с моментом признания обязательства перед сотрудником, а также оценкой обязательства (признание любого элемента отчетности предполагает его оценку) и представления отчетности. Ответы на эти вопросы дает IFRS 2 «Расчеты долевыми инструментами».

Стандарт говорит о том, что обязательство перед работниками должно начисляться в учете по мере реализации ими права на получение долевых инструментов компании.

Например, работникам компании выдан опцион, дающий право приобретения акций компании при условии работы на предприятии не менее пяти лет. Таким образом, в течение пяти лет в учете должно равномерно начисляться обязательство перед работниками.

Если же опцион предоставляется на безусловной основе (например, за прошлые заслуги), обязательство начисляют единовременно на дату заключения договора с работниками.

Начисленное обязательство перед работниками в этом случае, в отличие от других выплат в пользу работников, должно отражаться за счет капитала компании, поскольку долевые инструменты имеют отношение именно к этому разделу баланса. И только в случае, когда договор с работниками предусматривает расчет денежными средствами (привязанными к стоимости долевых инструментов), обязательство отражается аналогично другим выплатам в пользу работников в разделе «Обязательства» баланса.

Что касается оценки такого рода вознаграждения за труд, IFRS 2 указывает, что компании могут оценивать его исходя из стоимости услуг, оказанных работником (например, если часть оклада работника заменяется на сумму предоставленного ему права по опциону) или же применять оценку исходя из стоимости самих долевых инструментов на дату заключения договора.

Приведенный порядок отражения вознаграждений сотрудникам путем передачи долевых инструментов не закреплен в отечественных ПБУ и фактически не применяется. Очевидно, что при наличии у предприятий выплат работникам собственными долевыми инструментами при переводе российской отчетности на правила МСФО в этой части потребуются корректирующие проводки.

Подробнее о различиях и точках соприкосновения МСФО и РСБУ читайте
в журнале «Экономико-правовой бюллетень», 2011, № 8

1 Утверждено приказом Минфина России от 28.07.98 № 34н.