Амортизация после модернизации

Содержание

О начислении амортизации по неиспользуемому объекту ОС

Кошкина Т. Ю., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Приобретенное организацией имущество было введено в эксплуатацию и использовалось в хозяйственной деятельности. Ввиду отсутствия заказов потребность в нем временно отпала, в связи с чем оборудование было сдано на склад и хранится там на протяжении продолжительного периода (более 8 месяцев). Обязана ли организация перевести его на консервацию и прекратить начисление амортизации в целях налогообложения прибыли?

Три варианта действий

Анализируя ответы на вопрос, какие последствия возникают в налоговом учете в связи с временным неиспользованием амортизируемого имущества, приходишь к выводу о существовании трех точек зрения:

  • объекты можно амортизировать и учитывать суммы амортизации в качестве расходов;

  • объекты следует продолжать амортизировать, но суммы амортизации не уменьшают базу по налогу на прибыль, поскольку расходы экономически не обоснованны;

  • объект должен быть переведен на консервацию и исключен из состава амортизируемого имущества.

Рассмотрим, как сторонники каждой из названных точек зрения аргументируют свою позицию, а также постараемся дать рекомендации практикам налогового учета.

Вариант 1: начисляем амортизацию и учитываем ее в расходах

В защиту данного варианта приводятся следующие доводы. Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества исключаются ОС, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев. В пункте 2 ст. 322 НК РФ указано, что начисление амортизации не производится по ОС, переведенным по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев. В главе 25 НК РФ нет положений, обязывающих переводить объекты на консервацию. Таким образом, руководитель организации вправе, но не обязан принять решение о переводе объекта ОС на консервацию. Если данное решение не принято, организация должна продолжать амортизировать имущество и учитывать суммы амортизации в составе расходов.

Финансовое и налоговое ведомства поддерживают эту точку зрения. В частности, в письмах Минфина России от 28.02.2013 № 03-03-10/5834 и от 25.03.2013 № 03-03-06/2/9224 говорится: перечень основных средств, исключаемых из состава амортизируемого имущества, установлен п. 3 ст. 256 НК РФ. При этом указанные положения не предусматривают требования о прекращении начисления амортизации в случае отсутствия дохода от использования амортизируемого имущества в какой-либо промежуток времени. Произвольное исключение имущества из состава амортизируемого, в том числе по критерию временного неполучения дохода, НК РФ не предусмотрено.

Этот же вывод содержится в Письме ФНС России от 12.04.2013 № ЕД-4-3/6818@, в котором дополнительно имеется ссылка на Постановление ФАС СЗО от 13.04.2009 по делу № А75-5350/2008.

К сведению: в период, когда имущество временно не используется в производстве товаров (работ, услуг) по технологическим или экономическим причинам, начисление амортизации не прекращается (Письмо Минфина России от 25.01.2011 № 03-03-06/1/24).

В Письме от 07.06.2013 № 03-03-06/1/21209 Минфин, отвечая на вопрос, необходимо ли исключить из состава расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, суммы начисленной амортизации по неиспользуемому зданию до момента его реализации (филиал закрыт, здание на консервацию не переведено), указал: случаи исключения основных средств из состава амортизируемого имущества определены закрытым перечнем, установленным п. 3 ст. 256 НК РФ.

Вариант 2: амортизация начисляется, но в расходах не учитывается

Сторонники такого варианта указывают, что начисление амортизации прекращается в случае выбытия либо полного списания стоимости ОС или исключения объекта из состава амортизируемого имущества. Временное неиспользование объекта, как было сказано выше, не влечет его исключение из состава амортизируемого имущества, поэтому амортизировать ОС необходимо, но суммы амортизации нельзя учитывать при определении базы по налогу на прибыль, поскольку такие затраты необоснованны.

Несмотря на то, что регулирующие органы прямо данную позицию не излагали, чиновники исходят из того, что расходы в виде сумм амортизации должны быть экономически оправданными. В частности, в Письме от 12.04.2018 № 03-03-06/1/24220 Минфин подчеркнул:

  • исключение из состава амортизируемого имуществаОС, находящихся в резерве, гл. 25 НК РФ не предусмотрено;

  • суммы начисленной амортизации включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ);

  • при этом расходы должны соответствовать требованиям, установленным ст. 252 НК РФ.

К сведению: возражая против такого подхода, сторонники первой точки зрения ссылаются на то, что суммы амортизации по неиспользуемому имуществу не включены в ст. 270 НК РФ, содержащую перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли. Полагаем, этот аргумент является довольно слабым, поскольку названный перечень является открытым за счет наличия п. 49 – иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Вариант 3: неиспользование объекта в течение более трех месяцев обязывает перевести его на консервацию и исключить из состава амортизируемого имущества

В пользу этого варианта приводятся следующие аргументы. Из определений понятий «амортизируемое имущество» и «основные средства» видно, что объекты должны использоваться для извлечения дохода (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ). Соответственно, если объект не используется в производственной деятельности, его необходимо вывести из состава амортизируемого имущества. Если объект ОС пригоден для дальнейшей эксплуатации, но временно не используется в производственной деятельности, его нужно перевести на консервацию. Причем обязанность консервации, по мнению УФНС по г. Москве, возникает даже в отношении рекламной установки – амортизация не начисляется с момента демонтажа до момента новой установки (Письмо от 01.12.2009 № 16-15/125953).

Как быть?

На наш взгляд, формулировки п. 3 ст. 256 и п. 2 ст. 322 НК РФ (о переводе ОС на консервацию по решению руководства организации) не позволяют согласиться с третьим вариантом и считать, что налогоплательщик в любом случае обязан прекратить начисление амортизации по временно не используемым объектам.

К сведению: доводы налоговой инспекции об обязанности налогоплательщика произвести консервацию скважин, которые бездействуют в течение более шести месяцев, не принимаются, поскольку действующим законодательством не установлена обязанность общества по проведению консервации и не определены сроки ее проведения (Постановление ФАС МО от 27.10.2010 № КА-А40/11434-10-2 по делу № А40-113713/09-118-872).

Однако мы отнюдь не призываем игнорировать положение п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ о том, что объекты ОС (как часть амортизируемого имущества) должны использоваться в деятельности, направленной на получение доходов. Длительное неиспользование ОС (на протяжении более трех месяцев) неизбежно приведет к спорам с налоговыми органами, которые будут настаивать на необоснованности расходов в виде сумм начисляемой амортизации (п. 1 ст. 252 НК РФ). В связи с этим организация должна быть готова пояснить, почему не было принято решение о консервации. Если ответ на этот вопрос имеется, налогоплательщику удастся доказать незаконность претензий контролеров. В противном случае исход налогового спора будет зависеть от субъективного мнения конкретных судей, которые могут принять решение по формальным основаниям, отдав предпочтение одному из вариантов:

  • временное неиспользование имущества не влечет прекращения амортизации, расходы обоснованны;

  • расходы в виде сумм амортизации не используемых для извлечения доходов объектов не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ.

На наш взгляд, положения гл. 25 НК РФ об объектах ОС, амортизации (и не только) необходимо применять последовательно и в совокупности, а не в отрыве друг от друга. Полагаем, можно использовать следующую пошаговую схему.

Вводная: организация приобрела (создала) имущество, срок использования которого превышает 12 месяцев, а первоначальная стоимость выше 100 000 руб.

Шаг 1: объект предназначен для использования в деятельности, направленной на получение доходов? При отрицательном ответе на вопрос объект не включается в состав амортизируемого имущества, СПИ не устанавливается, амортизация не начисляется. В случае положительного ответа переходим к шагу 2.

Шаг 2: объект введен в эксплуатацию? Положительный ответ на вопрос позволяет начислять амортизацию и учитывать эти расходы в целях налогообложения. В противном случае амортизация не начисляется (расходы не возникают).

В отношении ранее введенных в эксплуатацию объектов, использование которых прекращено, следует оценить причины и предполагаемый срок неиспользования объекта и принять одно из трех обоснованных решений:

  • переводим объект на консервацию;

  • продолжаем начислять амортизацию, но не учитываем такие суммы в качестве налоговых расходов;

  • продолжаем начислять амортизацию, суммы которой учитываем при определении базы по налогу на прибыль.

Подчеркнем, выбор того или иного варианта осуществляется в отношении каждого конкретного объекта (возможно, нескольких объектов), но не в целом для амортизируемого имущества. Иными словами, один из предложенных вариантов нельзя выбрать в качестве универсального и закрепить в учетной политике организации. Универсальность в данном случае неуместна, поскольку не может быть обоснованной.

В качестве некоторых ориентиров приведем несколько примеров.

Полагаем, последняя ситуация нуждается в дополнительных пояснениях. Как было указано выше, имеется Письмо Минфина России от 07.06.2013 № 03-03-06/1/21209, в котором дан ответ на вопрос: можно ли учитывать в составе расходов суммы начисленной амортизации по неиспользуемому зданию до момента его реализации (организация закрыла филиал, но не перевела здание на консервацию). Проследим логику чиновников. Сначала они напомнили про требование п. 1 ст. 252 НК РФ о том, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Затем в письме процитирован п. 1 ст. 256 НК РФ, содержащий определение амортизируемого имущества. Далее сказано, что п. 2 ст. 256 НК РФ предусмотрен перечень амортизируемого имущества, которое не подлежит амортизации. В отношении иного имущества (не указанного в п. 2 ст. 256 НК РФ) налогоплательщикам предоставлено право уменьшения его стоимости посредством амортизации, которая начинает начисляться с момента ввода объекта в эксплуатацию (начала использования имущества в деятельности организации). После этого сказано: прекращение начисления амортизации происходит в случае физического выбытия или полного списания стоимости объекта амортизируемого имущества (ст. 259.1 и 259.2 НК РФ). И наконец, п. 3 ст. 256 НК РФ установлен закрытый перечень случаев исключения ОС из состава амортизируемого имущества.

Иными словами, Минфин исходит из того, что в случае отнесения объекта к амортизируемому имуществу налогоплательщик с момента ввода в эксплуатацию начинает начислять амортизацию и учитывает эти суммы в расходах. Так продолжается до полного списания стоимости объекта при условии, что он физически существует и не наступил ни один из случаев, поименованных в п. 3 ст. 256 НК РФ. Получается, что статус амортизируемого имущества присваивается объекту практически «раз и навсегда» и амортизация по нему априори признается экономически обоснованным расходом.

Практика показывает, что далеко не все налоговые органы разделяют такой подход. Не может согласиться с ним и автор. Именно поэтому в ситуации, когда использование объекта прекращено в связи с принятием решения о его продаже, организации целесообразно перевести его на консервацию и прекратить начисление амортизации. Дело в том, что объект перестал удовлетворять условию п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ об использовании в деятельности, направленной на получение доходов. Не исключено, что это обстоятельство судьи признают решающим, что позволит им встать на сторону налогового органа. Во всяком случае, рассматривая споры об обоснованности признания сумм амортизации в составе расходов, судьи нередко учитывают, предполагается ли в дальнейшем использование объекта в деятельности организации.

Возможно, некоторые налогоплательщики не согласятся с целесообразностью перевода имущества на консервацию и, не желая рисковать, будут продолжать начислять амортизацию по предназначенному для продажи объекту, но не учитывать такие суммы в налоговых расходах (второй из трех названных выше вариантов). Несогласные с этим вариантом специалисты апеллируют к тому, что он противоречит п. 5 ст. 259.1 НК РФ, в соответствии с которым начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям. На наш взгляд, противоречия не возникает, поскольку с момента прекращения использования и принятия решения о продаже объект можно считать выбывшим из состава амортизируемого имущества налогоплательщика.

Основное средство не используется, а амортизация начисляется

Тот факт, что вы больше не будете использовать основные средства в деятельности, приносящей доход, не является поводом для их исключения из состава амортизируемого имущества. Заметим, что аналогичной позиции придерживаются специалисты Минфина России и налоговые органы. Их согласованная позиция на этот счет выражена в письме ФНС России от 22.05.2013 № ЕД-4-3/9165@ (размещено на официальном сайте ФНС России в рубрике «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами»).

Логика рассуждений чиновников следующая. Имущество признается амортизируемым, если оно (п. 1 ст. 256 НК РФ):

  • применяется компанией для извлечения дохода;
  • принадлежит ей на праве собствен­ности;
  • его первоначальная стоимость более 40 000 руб.;
  • срок его полезного использования составляет более 12 месяцев.

Использование такого имущества в дея­тельности, приносящей доход, начинается с даты его ввода в эксплуатацию. И именно с этого момента у компании появляется право на погашение его стоимости посредством начисления амортизации. Напомним, что амортизация начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода основного средства в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Закрытый перечень случаев, когда основное средство исключается из состава амортизируемого имущества, дан в п. 3 ст. 256 НК РФ. В этой норме Кодекса нет требования об исключении имущества из состава амортизируемого по причине прекращения его использования в деятельности, направленной на получение дохода. Поэтому компания должна продолжать начислять амортизацию до полного списания стоимости объекта или до его физического выбытия (п. 5 ст. 259.1 и ст. 259.2 НК РФ).

В отличие от налогового учета, в бухгалтерском учете имущество, которое более не способно приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, исключается из состава основных средств (п. 29 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Из-за этих различий в учете возникают постоянные разницы, приводящие к возникновению постоянного налогового актива и постоянных налоговых обязательств (п. 4, 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»).

Пример

Компания в мае 2013 г. решила прекратить заниматься грузовыми перевозками. В составе основных средств у нее числятся три грузовых автомобиля. Компания не планирует их дальнейшее использование. Остаточная стоимость каждого автомобиля с учетом амортизации за май — 10 000 руб.

Для упрощения примера предположим, что в налоговом учете остаточная стоимость каждого автомобиля также составляет 10 000 руб., а ежемесячные амортизационные отчисления — 5000 руб.

Поскольку автомобили не способны приносить экономические выгоды (­доход) в будущем, компания в бухгалтерском учете в мае спишет их остаточную стоимость в состав прочих расходов:

Дебет 91 Кредит 01

— 30 000 руб. — списана остаточная стоимость трех автомобилей.

Так как в налоговом учете эти основные средства продолжают числиться, возникает постоянная разница в размере 30 000 руб., которая приводит к образованию постоянного налогового обязательства (ПНО) в размере 6000 руб. (30 000 руб. х 20%).

Это отражается проводкой:

Дебет 99 Кредит 68

— 6000 руб. — сформировано ПНО.

В налоговом учете за июнь по каждому из трех автомобилей начислена амортизация 5000 руб.

Поскольку в бухучете амортизация по автомобилям больше не начисляется, возникает постоянная разница в сумме 15 000 руб. (5000 руб. х 3).

Эта разница приводит к образованию постоянного налогового актива (ПНА) на сумму 3000 руб. (15 000 руб. х 20%).

Дебет 68 Кредит 99

— 3000 руб. — сформирован ПНА.

В июле бухгалтер в налоговом учете последний раз начислит амортизацию по автомобилям (объекты будут полностью самортизированы). В бухучете это приведет к формированию ПНА:

Дебет 68 Кредит 99

— 3000 руб. — сформирован ПНА.

Как было указано выше, в налоговом учете начисление амортизации прекращается при физическом выбытии объекта из организации, например при его продаже. В этом случае финансовый результат от его реализации определяется в обычном порядке, как разница между полученной выручкой и остаточной стоимостью (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). В комментируемом письме чиновники отметили, что, если при реализации будет получен убыток, компания сможет учесть его в составе прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации (п. 3 ст. 268 НК РФ).

Физическое выбытие объекта может быть не только при его продаже, но и при его ликвидации. В письме от 08.12.2009 № 03-03-06/1/793 Минфин России указал, что ликвидация объектов выводимых из эксплуатации основных средств осуществляется в результате:

  • списания в случае морального и (или) физического износа;
  • ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуа­циях, вызванных форс-мажорными обстоятельствами;
  • по другим аналогичным причинам.

Поэтому если не используемое в дея­тельности амортизируемое имущество сильно изношено (или морально устарело), оно может быть ликвидировано. При этом остаточная стоимость не полностью самортизированного ликвидируемого основного средства учитывается в составе внереализационных расходов на основании подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ (письма Минфина России от 08.12.2009 № 03-03-06/1/793, УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 № 16-15/102338@).

Налоговый учет основных средств

Актуально на: 28 мая 2019 г.

К основным средствам в целях расчета налога на прибыль относится имущество, для которого выполняются следующие условия:

  • используется в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией;
  • принадлежит организации на праве собственности;
  • используется для извлечения дохода;
  • срок его полезного использования — более 12 месяцев;
  • первоначальная стоимость — более 100 000 рублей (ст. 256, ст. 257 НК РФ).

Основные средства в 2019 году: минимальная стоимость

Итак, минимальная стоимость объекта, при которой он считается основным средством, — 100 000 рублей. Напомним, что ранее (до 2016 г.) он составлял 40 000 рублей.

Налоговый учет основных средств в 2019 году

При принятии основных средств к налоговому учету необходимо установить их первоначальную стоимость. Она определяется как сумма расходов организации на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором объект основных средств пригоден для использования (без учета НДС) (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ). Если основное средство получено безвозмездно или обнаружено в результате инвентаризации, то первоначальная стоимость объекта определяется как его рыночная стоимость (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Организации важно также определить, начислять ли амортизацию по основному средству. Перечень основных средств, амортизация по которым не начисляется, приведен в п. 2, п. 3 ст. 256 НК РФ.

По амортизируемым основным средствам организации необходимо установить амортизационную группу и метод начисления амортизации. Это должно быть прописанов вашей учетной политике.

Модернизация основных средств: бухгалтерский и налоговый учет

Периодически для изменения технологического или служебного назначения объекта основных средств, для использования его в условиях повышенных нагрузок или придания ему иных новых качеств проводятся работы по достройке, дооборудованию, модернизации. В этом их отличие от ремонта, цель которого — поддержание объекта в рабочем состоянии.

Понесенные затраты по модернизации увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств (п. 14 ПБУ 6/01, п. 2 ст. 257 НК РФ).

Затраты на модернизацию отражаются в бухучете по Дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с Кредита счетов 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.

Завершенные работы по модернизации относятся в Дебет счета 01 «Основные средства» с Кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Если после проведения работ по модернизации основного средства повышаются его первоначальные нормативные показатели функционирования, то срок полезного использования объекта может быть увеличен (п. 20 ПБУ 6/01).

В налоговом учете организация тоже может увеличить срок полезного использования объекта, но лишь в пределах его амортизационной группы, в которую объект был включен первоначально (абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ).

Кроме того, при модернизации организация по указанным затратам может учесть амортизационную премию.

Допущена ошибка при исчислении первоначальной стоимости имущества

Допущена ошибка при исчислении первоначальной стоимости имущества

Первое, что должен сделать бухгалтер, принимая на учет основное средство, – это правильно определить его первоначальную стоимость. При всей кажущейся простоте задачи получается это не всегда. Как показывает практика, ошибки, допускаемые при формировании стоимости имущества, встречаются достаточно часто. Порядку исправления ошибок в расчете первоначальной стоимости основных средств организации посвящена данная статья. Надеемся, что предложенный вниманию читателей анализ типичных нарушений поможет избежать подобного рода неприятностей.

Типичные ошибки, допускаемые при исчислении первоначальной стоимости
Существует несколько способов поступления основных средств (ОС) в организацию. Наиболее распространенный из них – это приобретение за плату.

Показать всю таблицу

Первоначальная стоимость ОС, приобретенных за плату, определяется как сумма расходов на их создание или приобретение и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов (п. 8 ПБУ 6/011, п. 1 ст. 257 НК РФ).

Наверное, нет смысла рассказывать о том, из каких затрат складывается стоимость ОС организации – материалов на эту тему вполне достаточно. Мы хотим обратить внимание читателей на наиболее распространенные ошибки, допускаемые в момент принятия объектов к учету. В связи с тем, что правила формирования первоначальной стоимости, установленные ПБУ 6/01 и НК РФ, отличаются, следует отдельно рассмотреть наиболее сложные моменты бухгалтерского и налогового учета.

Бухгалтерский учет

Показать всю таблицу

Типичные ошибки в расчете первоначальной стоимости внеоборотных активов Нормативный документ, требования которого нарушены
Ошибки, являющиеся следствием неправильного определения единицы учета (один инвентарный объект учитывается как несколько или наоборот). Пункт 6 ПБУ 6/01; п. 10Приказа №91н2
Затраты, непосредственно связанные с приобретением или изготовлением ОС (в том числе полученных в качестве вклада в уставный капитал, по договору дарения или по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами), не включены в их первоначальную стоимость. Пункты 8, 12 ПБУ 6/01; п. 26 – 32, 34 – 36 Приказа №91н
Суммовые разницы, возникающие в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, отнесены к текущим расходам организации. Пункты 8, 12 ПБУ 6/01; п. 25 Приказа №91н
Первоначальная стоимость имущества завышена на сумму общехозяйственных расходов, непосредственно не связанных с приобретением и изготовлением ОС. Пункты 8, 12 ПБУ 6/01; п. 24 Приказа №91н
Расходы на реконструкцию и модернизацию признаются расходами текущего периода; расходы на ремонт увеличивают первоначальную стоимость имущества. Пункт 27 ПБУ 6/01; п. 42 Приказа №91н
Затраты по кредитам и займам, подлежащие включению в стоимость инвестиционного актива или иного имущества, относятся на текущие расходы организации. Пункты 12, 15, 23 – 31 ПБУ 15/013; п. 8 ПБУ 6/01
Дана неправильная оценка стоимости объекта, приобретенного за валюту. Пункт 16 ПБУ 6/01, Приложение к ПБУ 3/20004

Приказом№147н Минфин внес изменения в ПБУ 6/01, в результате изменились некоторые правила оценки ОС. Так, например, до 1 января 2006?г. стоимость имущества, приобретенного за валюту, пересчитывалась в рубли по курсу ЦБ РФ два раза: на дату принятия объекта к учету на счета 08 и 01. Возникающая при этом разница включалась в состав операционных доходов или расходов (п. 16 ПБУ 6/01 в редакции Приказа Минфина РФ от 18.05.2002 №45н, п. 33 Приказа №91н). Начиная с 2006г. стоимость ОС, приобретенных за валюту, пересчитывается в рубли один раз по курсу, установленному на дату принятия объекта к учету в качестве вложений во внеоборотные активы, то есть на счете 08.

Напоминаем, что и в бухгалтерском, и в налоговом учете хозяйственные операции отражаются в соответствии с теми нормами, которые действовали на момент совершения операции. Поэтому если организацией будут выявлены случаи неправильной оценки ОС, принятых к учету до 2006?г., следует руководствоваться текстом «старой» редакции ПБУ 6/01. Учитывая, что внеоборотные активы могут иметь длительный срок полезного использования (несколько десятков лет), на это необходимо обратить особое внимание.

Налоговый учет

В таблице, предлагаемой вниманию читателя, содержатся ссылки на некоторые наиболее интересные разъяснения, данные Минфином по тем или иным вопросам применения налогового законодательства в 2006г.

Показать всю таблицу

Типичные ошибки в расчете первоначальной стоимости амортизируемого имущества Статья НК РФ, требования которой нарушены Документы, разъясняющие отдельные положения указанных статей
Затраты, непосредственно связанные с приобретением или созданием ОС, не включены в первоначальную стоимость.
Первоначальная стоимость объекта ОС завышена на сумму прочих или внереализационных расходов, а также расходов, не учитываемых при налогообложении прибыли.
Пункт 1 ст. 257 НК РФ; ст. 264, 265, 270 НК РФ Письма МФ РФ от 01.08.2006 №03-03-4/2/185, от 20.04.2006 №03-03-4/1/363, от 17.04.2006 №03-03-4/1/341, от 03.04.2006 №03-03-04/1/314, от 02.03.2006 №03-03-4/1/178, от 27.02.2006 №03-03-04/1/145
Первоначальная стоимость ОС, которые созданы организацией и входят в номенклатуру выпускаемой продукции, не соответствует сумме прямых затрат на их создание. Пункт 1 ст. 257, п. 2 ст. 319 НК РФ
Искажена стоимость имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал (например, объект, стоимость которого не подтверждена документально, принят в оценке, отличной от нуля). Подпункт 2 п. 1 ст. 277 НК РФ Письма МФ РФ от 10.08.2006 №03-03-04/1/625, от 10.05.2006 №03-03-04/1/429
Расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию или техническое перевооружение ОС признаются расходами текущего периода. Пункт 2 ст. 257 НК РФ Письмо МФ РФ от 24.04.2006 №03-03-04/2/118
Расходы на ремонт увеличивают первоначальную стоимость основного средства. Пункт 2 ст. 257 НК РФ; п. 1, 3 ст. 260 НК РФ
Неправильно определена остаточная стоимость ОС при переходе с УСНО. Пункт 3 ст. 346.25 НК РФ Письмо МФ РФ от 8.06.2005 №03-03-02-04/1/140
>Неправильно отражена или не отражена в составе амортизируемого имущества стоимость неотделимых улучшений в арендуемое имущество, произведенных арендатором с согласия арендодателя. Абзац 4 п. 1 ст. 256, абз. 5, 6 п. 1 ст. 258 НК РФ Письма МФ РФ от 27.07.2006 №03-03-04/2/183, от 28.08.2006 №03-03-04/1/640

Большинство ошибок при формировании первоначальной стоимости амортизируемого имущества в налоговом учете возникает из?за неправильной классификации расходов, связанных с его приобретением.

В статье 257 НК РФ сформулировано лишь общее правило исчисления первоначальной стоимости. Вместе с тем существуют такие затраты, которые хотя и связаны с приобретением имущества, но по правилам гл. 25 НК РФ относятся к другим группам расходов. Например, проценты по кредитам и займам, полученным на покупку или создание ОС в пределах лимитов, установленных ст. 269 НК РФ, учитываются в составе внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Проценты, начисленные сверх указанных лимитов, не учитываются при налогообложении прибыли (пп. 8 ст. 270 НК РФ).

К сожалению, нормы налогового законодательства не всегда однозначны. Подтверждением тому являются таможенные пошлины, уплаченные при ввозе ОС, – их можно рассматривать как прочие расходы, а можно учитывать в первоначальной стоимости (пп. 1 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 257 НК РФ). Как быть в данном случае?

Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок учета затрат, которые с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов. В Письме Минфина РФ от 20.02.2006 №03-03-04/1/130 организациям рекомендовано руководствоваться вышеуказанной нормой НК РФ, закрепив порядок учета таких затрат в учетной политике.

Трудно сказать, насколько обоснован такой подход. Ряд экспертов считают его не соответствующим требованиям налогового законодательства, поскольку затраты на приобретение или создание амортизируемого имущества нельзя включать в состав расходов в целях налогообложения прибыли (п. 5 ст. 270 НК РФ). Да и Минфин в своих более ранних письмах – от27.12.2005 №03-03-04/1/451 и от09.11.2005 №-03-03-04/1/349 –
указывает на то, что таможенные пошлины не являются федеральными налогами6 и, будучи расходами, непосредственно связанными с приобретением ОС, должны относиться на увеличение его первоначальной стоимости. Арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна (см. постановления ФАС СЗО от 13.07.2006 № А26-10026/2005-213 и ФАС МО от 22.05.2006 № КА-А41/4376-06).

Из рассмотренного примера видно, насколько сильно противоречия и постоянные изменения налогового законодательства осложняют бухгалтерскую работу. Естественно, такое положение дел способствует возникновению не только ошибок, но и разногласий с налоговыми органами. Поэтому при обнаружении ошибки будет нелишним еще раз проанализировать требования действовавшего на тот момент законодательства, разъяснения Минфина и ФНС, а также арбитражную практику по данному вопросу.

Последствия неправильного определения первоначальной стоимости
Итак, обнаружена ошибка в оценке ОС. Рассмотрим, к каким последствиям она может привести.

Во-первых, за систематическое (два раза и более в течение календарного года) неправильное отражение материальных ценностей на счетах бухгалтерского учета и в отчетности организацию могут оштрафовать на 5 000 руб. Основанием будет грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (п. 1 ст. 120 НК РФ). Если подобные нарушения повторялись в течение более одного налогового периода, сумма штрафа возрастет до 15 000 руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ).

Во-вторых, завышение или занижение первоначальной стоимости имущества влечет за собой искажение целого ряда показателей бухгалтерской отчетности: себестоимости отчетного периода, остаточной стоимости внеоборотных активов, задолженности перед бюджетом по налогам на имущество и на прибыль на отчетную дату. Недорогие ОС могут попасть в категорию материально-производственных запасов, если их стоимость будет необоснованно занижена. А это означает, что активы организации в бухгалтерском балансе будут отражены недостоверно.

Согласно ст. 15.11 КоАП искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности на 10% и более признается грубым нарушением правил бухгалтерского учета. За это должностным лицам организации, то есть ее руководителю и главному бухгалтеру, может грозить штраф в размере от 20 до 30 минимальных размеров оплаты труда.

В-третьих, будут неправильно рассчитаны налоги на имущество и на прибыль. Налоговая база по налогу на имущество формируется исходя из его остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета (п. 1 ст. 375 НК РФ). Сумма налога на имущество относится к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль (пп. 1 п.1 ст. 264 НК РФ). Поэтому даже в том случае, если стоимость ОС искажена только в бухгалтерском учете, пересчитать налог на прибыль все равно придется – на это обращает внимание Минфин в Письме от 13.04.2006 №03-06-01-04/84.

Штраф за неполную уплату налогов составляет 20% неуплаченной суммы (п. 1 ст. 122 НК РФ). Если занижение налоговой базы явилось следствием грубого нарушения правил учета, организацию оштрафуют в соответствии с п. 3 ст. 120 НК РФ. Сумма штрафа при этом будет в два раза ниже, но не менее 15?000?руб. Одновременно эти две нормы применяться не могут (п. 2 ст. 108 НК РФ).

Штрафы начисляются только за опоздание с уплатой налогов, но не авансовых платежей по ним. Но уплатить пени нужно в любом случае: Федеральным законом от 27.07.2006 №137-ФЗ урегулирован спорный вопрос о начислении пени в случае несвоевременного или неполного перечисления авансовых платежей (п. 3 ст. 58 НК РФ).

Пример 1.

В сентябре 2006 г. ООО «Рассвет» приобрело легковой автомобиль, который в том же месяце был введен в эксплуатацию.
По данным бухгалтерского и налогового учета первоначальная стоимость автомобиля составила 294 000 руб., срок полезного использования –
5 лет. Учетной политикой предприятия предусмотрен линейный способ начисления амортизации транспортных средств. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составила 4 900 руб. (294 000 руб. / 60 мес.).
В октябре автомобиль был оснащен новой системой сигнализации стоимостью 12 000 руб. (без НДС).

В результате проведенной модернизации сумма амортизационных отчислений с ноября 2006?г. возросла до 5 103 руб. ((294 000 руб. – 4 900 руб. х 1 мес. + 12 000 руб.) / 59 мес.).
Налог на имущество рассчитывается по максимальной ставке – 2,2%.

Оснащение автомобиля новой системой сигнализации не является модернизацией, поскольку не изменяются его первоначальные характеристики (п. 27 ПБУ 6/01). Следовательно, стоимость автомобиля была необоснованно завышена.

Поскольку стоимость системы сигнализации менее 20 000 руб. (предположим, что организация решила не устанавливать иной стоимостной лимит для ОС), данный объект отражается в составе материально-производственных запасов. Налог на имущество на материально-производственные запасы не начисляется. Предположим, ошибка обнаружена после сдачи годовой отчетности.

В таблице приведены данные для расчета налога на имущество за 2006г. до и после обнаружения ошибки:

Показать всю таблицу

Дата Остаточная стоимость автомобиля до обнаружения ошибки, руб. Остаточная стоимость автомобиля после обнаружения ошибки, руб.

294 000

294 000

301 100

289 100

295 997

284 200

290 894

279 300

Среднегодовая стоимость имущества

90 922

88 200

Налог на имущество

2 000

1 940

В рассматриваемом примере переплата по налогу на имущество составила 60руб. База по налогу на прибыль будет занижена на эту же сумму, поэтому организация должна уплатить пени, а если ошибка обнаружена в ходе налоговой проверки, – и штраф. Но так как ошибка была выявлена быстро, и, учитывая величину искажения, очевидно, что их сумма будет незначительной.

налоговом учете установка новой системы сигнализации также не является модернизацией автомобиля (абз. 2 п. 2 ст. 257 НК РФ), но сама система будет учитываться в составе амортизируемого имущества. Если срок ее полезного использования будет равен пяти годам, корректировать амортизацию в налоговом учете не придется.

Из приведенного примера видно, что «цена» ошибки, допущенной при расчете первоначальной стоимости имущества, может оказаться невысокой. Но вот ее исправление, скорее всего, потребует немалых трудозатрат, ведь понадобится много сил и времени на пересчет амортизационных отчислений и составление уточненных деклараций, если ошибка обнаружена спустя, например, год или два.

Исправляем допущенную ошибку

Какой бы трудоемкой ни была работа над ошибками, выполнить ее необходимо. А о том, что именно нужно сделать, сказано в письмах Минфина РФ от 11.04.2006 №03-06-01-04/83 и от17.07.2006 №03-06-01-04/148. Из них следует, что организация должна внести исправления в бухгалтерский учет и налоговую отчетность.

Исправляем бухгалтерский учет

Исправление ошибок, допущенных при принятии ОС к учету, заключается в корректировке его первоначальной стоимости и величины начисленной амортизации. Заметим, что это не противоречит требованию п. 14 ПБУ 6/01, согласно которому изменение первоначальной стоимости объекта возможно лишь в случаях его достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки, ведь в данном случае речь идет об уточнении показателя.

В соответствии с п. 11 Приказа №67н корректировка бухгалтерского учета производится в следующем порядке:

  • если ошибка обнаружена до окончания отчетного года, исправления в бухгалтерский учет вносятся в том месяце, когда она выявлена;
  • если ошибка обнаружена в тот период, когда отчетный год уже закончен, но годовая отчетность еще не утверждена, исправительные записи делаются декабрем отчетного года;
  • если ошибка выявлена после утверждения годовой бухгалтерской отчетности, исправления в бухгалтерский учет прошлого отчетного периода не вносятся. Изменения производятся в отчетности того периода, в котором были обнаружены искажения (п. 39 Приказа №34н).

Пример 2.

В августе 2005 г. ООО «Сигма» в связи с расширением производства закупило новое технологическое оборудование, требующее монтажа, на сумму 1 770 000 руб. (в том числе НДС – 270 000 руб.).

Стоимость монтажных работ, выполненных подрядной организацией, составила 297 360 руб. (в том числе НДС – 45?360?руб.). Акт выполненных подрядчиком работ подписан в ноябре, стоимость выполненных работ отражена в составе расходов текущего периода.

Амортизация по приобретенному оборудованию начисляется одинаково в бухгалтерском и налоговом учете. В соответствии с Классификацией основных средств9 объект относится к 5?й группе. Срок его полезного использования, установленный организацией, равен 10 годам. Амортизация начисляется линейным способом.
Линия введена в эксплуатацию в ноябре, а с 1 декабря бухгалтер начал начислять амортизацию.

Указанные операции будут отражены на счетах бухгалтерского учета ООО «Сигма» следующим образом:

Показать всю таблицу

Дебет

Кредит

Сумма,
руб.

Август 2005 г.

Принято к учету оборудование, требующее монтажа

1 500 000

Отражена сумма НДС по приобретенному оборудованию

270 000

Перечислена оплата поставщику оборудования

1 770 000

Отражена передача оборудования в монтаж

1 500 000

Ноябрь 2005 г.

Приняты работы по монтажу оборудования

60, 76

252 000

Отражена сумма НДС по монтажным работам

60, 76

45 360

Перечислена оплата монтажных работ подрядной организации

60, 76

297 360

Зачтен НДС со стоимости монтажных работ

45 360

Оборудование введено в эксплуатацию

1 500 000

Декабрь 2005 г.

Зачтен НДС со стоимости оборудования10

270 000

Ежемесячно, начиная с декабря 2005г. и до окончания срока полезного использования объекта

Начислена амортизация
(1 500 000 руб. / 120 мес.)

12 500

Поскольку стоимость монтажных работ является расходом по доведению оборудования до состояния, в котором оно пригодно для использования, она подлежит включению в первоначальную стоимость объекта и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Следовательно, расходы организации в ноябре 2005г. были необоснованно завышены, а стоимость ОС, наоборот, занижена на 252 000 руб.

Предположим, указанная ошибка была обнаружена только через год, в ноябре 2006г. В бухгалтерском учете следует сделать исправительную проводку, включить стоимость монтажных работ в первоначальную стоимость оборудования и пересчитать начисленную амортизацию. А поскольку отчетность за 2005?г. уже сдана, эти операции следует отразить ноябрем 2006г.

Показать всю таблицу

Дебет

Кредит

Сумма,
руб.

Сторнирована стоимость монтажных работ

60, 76

(252 000)

Стоимость монтажных работ учтена в составе вложений во внеоборотные активы

60, 76

252 000

Первоначальная стоимость оборудования увеличена на стоимость работ по его монтажу

252 000

Доначислена амортизация оборудования за период с декабря 2005г. по ноябрь 2006г. включительно
(252 000 руб. / 120 мес. х 12 мес.)

25 200

Исправляем налоговый учет

При обнаружении ошибок, приводящих к занижению суммы налога, организация обязана внести в налоговую декларацию (а также в расчеты по авансовым платежам за истекшие отчетные периоды) необходимые дополнения и изменения (п. 1 ст. 81, п. 1 ст. 54 НК РФ). Если до того момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений, а значит, ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, недостающая сумма налога и пени были уплачены, она, согласно п. 3 и 4 ст. 81 НК РФ, освобождается от уплаты штрафа по основаниям, предусмотренным п. 3 ст. 120 и ст. 122 НК РФ (п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ №511). Уточненная декларация представляется в налоговый орган на бланке той формы, которая действовала в период совершения ошибки.

Минфин в Письме от 09.12.2004 №03-03-01-04/1/174 обращает внимание на следующее обстоятельство: если налоговый период еще не закончен, это не освобождает организацию от необходимости составить корректировочные расчеты за истекшие отчетные периоды.

Налоговым кодексом не установлена обязанность сдавать уточненную декларацию в случае завышения суммы налога к уплате. Тем не менее сделать это стоит, и вот почему. Во-первых, такая декларация будет служить основанием для зачета или возврата переплаты. Для этого налогоплательщик должен написать письменное заявление в налоговый орган (ст. 78 НК РФ). Во-вторых, своевременная корректировка поможет избежать путаницы при сверке расчетов с налоговым органом в ходе инвентаризации. Напомним, что инвентаризация имущества и обязательств, в том числе обязательств перед бюджетом, проводится перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, а также в других случаях, предусмотренных п. 27 Приказа №34н.

Вернемся к нашему примеру с покупкой оборудования.

Занижение первоначальной стоимости оборудования привело к занижению налоговой базы по налогу на имущество. Чтобы исправить ошибку, следует пересчитать остаточную стоимость объекта по состоянию на 1ое число каждого месяца (ставка налога на имущество равна 2,2%).

Показать всю таблицу

Дата

Остаточная стоимость имущества до обнаружения ошибки, руб.

Остаточная стоимость имущества после обнаружения ошибки, руб. (ПС – 1 752 000 руб., амортизация – 14 600 руб.)

2005г.

1 500 000

1 752 000

1 487 500

1 737 400

Среднегодовая стоимость имущества

229 808

268 415

Налог на имущество за 2005г.

5 056

5 905

2006 г.

1 487 500

1 737 400

1 475 000

1 722 800

1 462 500

1 708 200

1 450 000

1 693 600

1 437 500

1 679 000

1 425 000

1 664 400

1 412 500

1 649 800

1 400 000

1 635 200

1 387 500

1 620 600

1 375 000

1 606 000

Среднегодовая стоимость имущества

1 431 250

1 671 700

Авансовый платеж по налогу на имущество за 9 месяцев 2006г.

31 487,50

36 777,40

Налог на имущество оказался занижен на 849руб. за 2005г. и на 5 289,90 руб. за 9 месяцев 2006 г. Для исправления допущенной ошибки организации следует уточнить декларацию за 2005 г. и расчеты по авансовым платежам за I квартал, полугодие и 9 месяцев 2006 г.

Ошибки в расчете амортизационных отчислений и налога на имущества, приведенные в примере, повлекли за собой переплату по налогу на прибыль, поэтому организация может не вносить исправления в налоговую отчетность за 2006?г. А вот составить уточненную декларацию по налогу на прибыль за предыдущий год она обязана, поскольку затраты на монтаж оборудования в ноябре 2005?г. были неправомерно отнесены к расходам. И хотя это отдельная тема, заметим, что данное нарушение привело к преждевременному зачету НДС, уплаченного подрядной организации.

Операции по корректировке налоговых платежей и начислению пеней следует отразить на счетах бухгалтерского учета. Согласно Плану счетов12 суммы начисленных пеней отражаются по дебету счета 99 и кредиту счета 68.

  1. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н.
  2. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н.
  3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их использованию» ПБУ 15/01, утв. Приказом Минфина РФ от 02.08.2001 №?60н.
  4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утв. Приказом Минфина РФ от 10.01.2000 №2н.
  5. Приказ Минфина РФ от 12.12.2005 № 147н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01″.
  6. Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ в ред. Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» в первоначальную стоимость амортизируемого имущества не включались суммы налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
  7. Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
  8. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н.
  9. Постановление Правительства РФ № 1 от 01.01.2002 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».
  10. До вступления в силу изменений, внесенных в ст. 172 НК РФ Федеральным законом от 28.02.2006 № 28-ФЗ, вопрос о порядке вычета «входного» НДС при покупке ОС, требующих монтажа, оставался спорным. Специалисты Минфина и ИФНС настаивали на возможности применения вычетов не ранее 1-го числа месяца начала начисления амортизации (письма Минфина РФ от 03.05.2005 № 03-04-11/94, ФНС РФ от 17.05.2005 № ММ-6-03/404@). Несмотря на это, арбитражные суды разрешали налогоплательщикам зачесть НДС уже в момент принятия объекта к учету на счете 07 (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 24.02.2004 № 10865/03).
  11. Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
  12. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.

Правила списания самортизированных основных средств на примере – проводки и документы

Практически на каждом предприятии имеются полностью самортизированные основные средства, которые продолжают использоваться при полном погашении амортизацией стоимости приобретения, указанной в балансовой ведомости.

Бухгалтер должен знать правила отражения действий при модернизации, демонтаже или сбыту ОС без остаточной стоимости.

Как списать с баланса ОС, если оно полностью самортизировано?

Исходя из правил ПБУ 6/01, списать объекты ОС с баланса предприятия можно только в процессе выбытия (продажи, передачи) или полной утери им способности давать доходы.

Отразить убытки в связи со списанием ОС, переставшего быть рентабельным и не подлежащего восстановлению, необходимо в составе прочих расходов за тот период, к которому они имеют отношение.

Когда будет рассчитываться налог на прибыль, нужно учесть траты на ликвидацию основного средства во внереализационных расходах.

Важно! начисление амортизации не допустимо расценивать как списание имущества. Даже при полном исчерпании данного ресурса имущество можно учитывать на балансе по нулевой остаточной стоимости.

При этом если полностью самортизированное имущество состоит из нескольких составляющих, то списание возможно частично, так как некоторые элементы основного средства могут принести пользу.

Если ОС полностью самортизирован, то предприятие вправе списать его с баланса.

Остаточной стоимости такое основное средство не имеет, поэтому убытки от данной процедуры будут связаны только с оплатой процесса демонтажа, разукомплектации, утилизации.

При этом детали и составные части самортизированного основного средства можно принять к учету, если они могут использоваться в дальнейшем.

Читайте также: Как списать ОС, которое пришло в негодность?

Документальное оформление

Для списания полностью самортизированного средства требуется сбор комиссии, в состав которой обязательно входит бухгалтер и лицо, ответственное за объект.

Комиссия должна выполнить несколько шагов, сопровождая их формированием документальных подтверждений:

Шаги

Характеристика

Осмотр самортизированного объекта

Необходимо детально изучить основное средство на предмет технического и внешнего состояния, все данные вносятся в специальный акт осмотра

Определение возможности и целесообразности восстановления основного средства

Важно выяснить рентабельность восстановления или модернизации ОС для дальнейшей эксплуатации

Определение причин списания

Указание причины, по которой требуется списание ОС – физический износ в связи с истечением срока полезного использования

Определение виновных лиц

Это действие необходимо, если списание объекта происходит до исхода эксплуатационного периода и полной амортизации ОС (авария, поломка, порча)

Возможность применения и оприходования отдельных элементов

Перед полной ликвидацией необходимо определить целесообразность снятия отдельных узлов и механизмов самортизированного основного средства для дальнейшего применения

После ликвидации основного средства участники процесса должны составить акт о списании согласно требованиям п. 68 Методических указаний, утв. Приказом Минфина РФ № 91 от 2003 года.

Учитывая сложившуюся ситуацию и количество списанных средств, используются актуальные унифицированные бланки из следующего списка:

  • форма ОС-4 – для демонтажа одного объекта;
  • форма ОС-4а – для списания автотранспорта;
  • форма ОС-46 – для удаления группы объектов.

Данный документ выступает в качестве основания для внесения информации в такую документацию:

  • инвентарная карточка в формате ОС-6 или для информации по группе унифицированный бланк ОС-6а;
  • инвентарная учетная книга ОС по форме ОС-6б.

Если списанное ОС подверглось разборке и полученные детали остались на производстве для дальнейшего применения, их необходимо оприходовать.

С этой целью заполняются следующие документы:

  • накладная по форме М-11;
  • акт по форме М-35.

Кроме этого, предприятие в связи с избавлением от неликвидной производственной единицы может понести траты в качестве:

  • остаточной стоимости объекта (если ОС не полностью самортизирован), согласно п. 29 ПБУ 6/01;
  • трат в результате его разборки п. 31 ПБУ 6/01.

Бухгалтерские проводки при выбытии объекта без остаточной стоимости

Для отражения списания ОС на счете 01 открывается отдельный субсчет 2, в дебет которого переносится первоначальная стоимость актива, а в кредит накопленная амортизация.

Для полностью самортизированных основных средств эти показатели будут равны, а ОС не будет иметь остаточной стоимости, то есть сальдо по субсчету 01.2 для таких ОС будет нулевым.

Расходы от списания отражаются по дебету счет 91. Здесь собираются траты на демонтаж, оплату услуг сторонних организаций по разборке и утилизации.

Стоимость оприходуемых составных деталей и узлов списываемого основного средства отражается в составе прочих доходов на счете 91.

Для внесения информации в бухгалтерский учет относительно списания имущества, которое полностью самортизировано, то есть не имеет остаточной стоимости, формируются такие проводки:

Проводка

Описание операции

Дебет

Кредит

02

01.Выбытие ОС

Указываются амортизационные суммы, начисленные за период эксплуатации объекта

01.Выбытие ОС

01

Переносится первоначальная стоимость приобретения списываемого объекта

91.2

01.2

Согласно акту списывается остаточная стоимость по объекту, предназначенному для списания (для полностью самортизированных ОС сумма операции нулевая)

91.2

23, 68, 76, 60

Расходы на демонтаж объекта, если эта процедура проводится силами сторонних лиц

91.2

70, 69, 10

Учет расходов на ликвидацию силами собственных работников предприятия

Такой порядок соблюдается согласно инструкции к плану счетов 23 – 91.

Чтобы учесть при демонтаже материалы необходимо использовать следующие проводки:

Проводки

Описание операции

Дебет

Кредит

10

91.1

Постановка на приход материалов, которые были получены в результате демонтажа

62

91.1

Обозначение выручки, полученной в результате реализации отдельных составляющих или лома

91.2

10

Списанная себестоимость изделий

Важно! реализация материалов отражается в бухучете в качестве прочих доходов, а списание их себестоимости приходится на прочие расходы.

Пример

Исходные данные:

Организация ООО «Стандарт» демонтировала и списала полностью самортизированное основное средство в результате физического износа. Срок полезного использования по данному активу закончился.

При приобретении оно стоило 150 000, вся стоимость учтена в виде амортизационных отчислений.

В процессе списания и демонтажа компания получила узлы и запчасти, общая стоимость которых равняется 70 000.

Демонтаж оборудования выполнила внутренняя ремонтная бригада, что обошлось предприятию дополнительно в 10 000.

Бухгалтер на основании акта списания сделал следующие проводки:

Сумма

Проводки

Операции

150 000

Дт 01.2 Кт 01.1

Списано 150 000 рублей в качестве первоначальной стоимости объекта

150 000

Дт 02 Кт 01.2

Списание амортизационных отчислений

20 000

Дт 91.2 Кт 23

Списание трат на демонтаж

10 000

Дт 10 Кт 91.1

Учет изделий, являющихся продуктом демонтажа

10 000

Дт 99 Кт 91.9

Обозначение убытка, связанного с демонтажем объекта

При этом сумму расходов, связанных со списанием объекта, необходимо указать в строке 2350 отчета о финансовых результатах. Доход отражается в строке 2340 этого же финансового отчета.

Демонтаж оборудования не может обойтись без налоговых последствий. В результате чего необходимо расходы на списание при расчете налога на прибыль учесть во внереализационных расходах на основании ст. 265 НК РФ.

Если применяется метод начисления расходов, демонтаж оборудования необходимо отразить в том периоде, когда был подписан акт о демонтажных действиях согласно ст. 272 НК РФ.

При наличии недоначисленной амортизации, необходимо списать ее на дату оформления акта о списании.

В случае кассового метода все расходы на демонтаж необходимо списывать по мере их оплаты.

Выводы

Списание основных средств без остаточной стоимости в связи с полной амортизацией выполняется согласно установленным законодательством требованиям – необходимо собрать комиссию и сформировать соответствующие документы.

Согласно полученным данным, бухгалтер сделает все необходимые проводки и записи в финансовом отчете.

Кроме этого, в итоге всех этапов следует учесть расходы, связанные с демонтажем при исчислении налога на прибыль.