Актив по МСФО

Отражаем на счетах бухгалтерского учета убыток от обесценения актива

Павлова С., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

С 1 января 2018 года (начиная с составления отчетности 2018 года) бюджетные учреждения в своей деятельности применяют положения ФСБУ «Обесценение актива». Приказами Минфина РФ от 31.03.2018 № 64н и 66н инструкции № 157н и 174н дополнены счетом 0 114 00 000 «Обесценение нефинансовых активов».

Трактовка понятия «обесценение актива»

Обесценение актива – это снижение стоимости актива, превышающее плановое (нормальное) снижение его стоимости в связи с владением (использованием) таким активом (нормальным физическим и (или) моральным износом), сопряженное со снижением ценности актива (п. 5 ФСБУ «Обесценение актива»).

Признаки обесценения актива выявляются субъектом учета в рамках инвентаризации активов и обязательств, проводимой им в целях обеспечения достоверности данных годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, путем анализа наличия любых признаков, указывающих на возможное обесценение актива (далее – тест на обесценение, признаки обесценения) (п. 6 ФСБУ «Обесценение актива»). Таким образом, по общему правилу впервые признаки обесценения активов будут определяться в учреждении при проведении инвентаризации, осуществляемой в целях составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2018 год. Однако орган исполнительной власти, выполняющий функции и полномочия учредителя (далее – учредитель), может попросить подведомственное учреждение провести оценку признаков обесценения актива и раньше, не дожидаясь наступления сроков составления годовых отчетных форм.

Классификация признаков обесценения актива

ФСБУ «Обесценение актива» устанавливает внешние и внутренние признаки обесценения актива.

К внешним признакам обесценения актива относятся (п. 7 ФСБУ «Обесценение актива»):

  • существенные (долгосрочные – более периода, за который осуществляется планирование деятельности субъекта учета) изменения в законодательстве РФ, внешней и внутренней политике, экономике, технологиях, которые произошли в течение отчетного года или произойдут в ближайшем будущем и которые неблагоприятно влияют (окажут влияние) на деятельность субъекта учета;

  • значительное снижение справедливой стоимости актива за отчетный год по сравнению со снижением справедливой стоимости актива в результате его эксплуатации и (или) устаревания (нормального физического и (или) морального износа);

  • отсутствие либо значительное снижение потребности в продукции, работах, услугах, обеспечиваемых активом.

К внутренним признакам обесценения актива относятся (п. 8 ФСБУ «Обесценение актива»):

  • моральное устаревание и (или) физическое повреждение актива, снижающие его полезный потенциал;

  • существенные долгосрочные изменения в степени и (или) способе использования актива, которые произошли в течение отчетного периода или ожидаются в ближайшем будущем и которые неблагоприятно повлияют на деятельность субъекта учета (например, консервация (простой) актива, принятие решения о прекращении или реструктуризации деятельности субъекта учета, в которой используется актив, принятие решения о выбытии актива ранее ожидаемого срока владения и (или) использования такого актива субъектом учета, принятие решения о существенном уменьшении срока полезного использования актива);

  • принятие решения о приостановлении создания объекта имущества на неопределенный срок;

  • значительное ухудшение финансовых (экономических) результатов использования актива либо появление данных, указывающих, что финансовые (экономические) результаты использования актива ухудшатся по сравнению с ожиданиями.

Алгоритм действий при определении размера обесценения актива

Итак, при проведении инвентаризации перед составлением годовой отчетности:

1. Комиссия устанавливает, имели ли место в отношении инвентаризируемых активов признаки их обесценения.

2. После обнаружения признаков обесценения актива и исходя из их влияния на стоимость актива комиссией принимается решение о необходимости определения справедливой стоимости такого актива (п. 10 ФСБУ «Обесценение актива»). Одновременно оценивается необходимость корректировки в отношении актива оставшегося срока его полезного использования (п. 13 ФСБУ «Обесценение актива»).

3. Определяется справедливая стоимость актива, корректируется срок полезного использования актива, в отношении которого были выявлены признаки обесценения.

4. Определяется убыток от обесценения актива. Для этого остаточная стоимость актива уменьшается на справедливую стоимость и на затраты по выбытию актива. Здесь же отметим, что убыток от обесценения актива признается как уменьшение остаточной стоимости актива на годовую отчетную дату до его справедливой стоимости, определенной согласно принятому субъектом учета решению об определении справедливой стоимости актива за вычетом затрат на выбытие такого актива, но не более остаточной стоимости актива на годовую отчетную дату.

5. Определенный расчетным путем убыток от обесценения актива признается в учете на годовую отчетную дату (п. 15 ФСБУ «Обесценение актива»). Установленная справедливая стоимость актива сопоставляется с остаточной стоимостью актива и уменьшается на объем затрат по выбытию такого актива (на затраты на демонтаж, предпродажную подготовку актива, затраты на юридические услуги и др.). Решение о признании убытка от обесценения актива, являющегося государственным (муниципальным) имуществом, принимается в порядке, аналогичном для принятия решения о списании такого имущества, установленного в соответствии с законодательством РФ.

6. После признания убытка от обесценения актива норма амортизационных отчислений по активу корректируется в связи с принятым субъектом учета решением о корректировке в отношении актива оставшегося срока его полезного использования таким образом, чтобы равномерно распределить пересмотренную остаточную стоимость актива на протяжении оставшегося срока его полезного использования с учетом его корректировки (п. 16.2 ФСБУ «Обесценение актива»).

Обратите внимание: в случае если по результатам анализа выявленных признаков обесценения актива субъектом учета принимается решение об учете актива на забалансовых счетах, в дальнейшем проведение теста на обесценение такого актива не осуществляется (п. 14 ФСБУ «Обесценение актива»).

Отражение убытка от обесценения актива в учете

Для формирования в денежном выражении информации о начисленном убытке от обесценения основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов и хозяйственных операций, отражающих изменения убытка от обесценения, применяются следующие группы счетов:

  • 0 114 10 000 «Обесценение недвижимого имущества учреждения»;

  • 0 114 20 000 «Обесценение особо ценного движимого имущества учреждения»;

  • 0 114 30 000 «Обесценение иного движимого имущества учреждения»;

  • 0 114 60 000 «Обесценение непроизведенных активов».

Счета, используемые в учете при отражении убытка от обесценения актива, даны в п. 67.6 – 67.8 Инструкции № 174н. Приведем их ниже:

Дебет

Кредит

Начислены убытки от обесценения основных средств

0 401 20 274

0 114 00 000

Принят к учету убыток от обесценения нефинансовых активов при получении объектов основных средств:

в рамках передачи между головным учреждением, обособленными подразделениями (филиалами)

0 304 04 000

0 114 00 000

в рамках безвозмездной передачи

0 401 10 189

0 114 00 000

в рамках внутреннего перемещения объекта учета при его отнесении (исключении) к (из) категории особо ценного движимого имущества

0 401 10 172
0 114 00 000

0 114 00 000
0 401 10 172

Списана сумма убытков от обесценения нефинансовых активов при выбытии объекта:

вследствие передачи объекта в рамках расчетов между головным учреждением, обособленными подразделениями (филиалами) (операция оформляется извещением (ф. 0504805))

0 114 00 000

0 304 04 000

вследствие передачи объекта органу власти, государственному (муниципальному) учреждению (операция совершается на основании извещения (ф. 0504805))

0 114 00 000

0 401 20 241

вследствие реализации (продажи) объекта, безвозмездной его передачи, а также выбытия объекта на основании принятого решения об их списании, при передаче объектов основных средств в неоперационную (финансовую) аренду

0 114 00 000

0 101 00 000

В случае выбытия объекта операции, отражающие убыток от его обесценения, также подлежат списанию посредством совершения бухгалтерской записи по дебету счета 0 114 00 000 в корреспонденции с кредитом счета 0 101 00 000. Такая корреспонденция счетов включена в п. 12 Инструкции № 174н в операции, отражающие выбытие актива по следующим основаниям:

  • выбытие помимо воли учреждения (при выявленных недостачах, хищениях, фактах уничтожения основных средств при террористических актах);

  • уничтожение, разрушение, приведение объекта в негодность вследствие стихийных бедствий (иных бедствий, природного явления, катастрофы);

  • продажа;

  • выбытие части объекта;

  • выбытие объекта по иным основаниям, а также при принятии решения о прекращении эксплуатации объекта учета, в том числе по причине физического, морального износа.

Здесь же отметим, что при отражении операций по разукомплектации объекта основного средства, являющегося единицей инвентарного учета, на счетах бухгалтерского учета также отражаются операции по обесценению актива:

Дебет

Кредит

Уменьшена первоначальная (балансовая) стоимость в результате совершения операции по разукомплектации объекта

0 401 10 172

0 101 00 000

Уменьшена сумма начисленной амортизации на объект, подвергнувшийся разукомплектации

0 104 00 000

0 401 10 172

Уменьшен размер обесценения актива

0 114 00 000

0 401 10 172

Приняты к учету новые объекты, полученные в результате разукомплектации:

принят к учету объект

0 101 00 000

0 401 10 172

отражена сумма начисленной на объект амортизации

0 401 10 172

0 104 00 000

отражен размер обесценения актива

0 401 10 172

0 114 00 000

Пример 1.

В ходе инвентаризации перед составлением годовой отчетности комиссией было выявлено ухудшение экономических результатов от использования оборудования. Комиссия установила, что это связано с устареванием оборудования. Обозначенный факт является признаком обесценения актива. Используя метод рыночных цен, комиссия установила, что справедливая стоимость объекта равна 265 000 руб. Балансовая стоимость оборудования – 870 000 руб. Остаточная стоимость оборудования – 348 000 руб. Сумма начисленной на него амортизации – 522 000 руб. Поскольку справедливая стоимость меньше остаточной стоимости (предположим, что затраты на выбытие актива учреждение нести не будет), в данной ситуации имеется убыток от обесценения актива – 83 000 руб. Учет оборудования производится по коду вида деятельности 4.

На счетах бухгалтерского учета убыток от обесценения актива отразится так:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Начислены убытки от обесценения основных средств

4 401 20 274

4 114 34 412

83 000

Пример 2.

Продолжим условия примера 2. Спустя 6 месяцев оборудование вышло из строя, и в учреждении было принято решение о его выбытии. Списание оборудования по причине невозможности дальнейшей эксплуатации было согласовано с учредителем. На момент списания в учете имеются следующие данные:

– балансовая стоимость оборудования – 870 000 руб.;

– сумма начисленной на объект амортизации – 609 000 руб.;

– остаточная стоимость – 261 000 руб.;

– ущерб от обесценения актива – 83 000 руб.

На счетах бухгалтерского учета операции по выбытию объекта отразятся так:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Списана остаточная стоимость выбываемого объекта

4 401 10 172

4 101 34 410

178 000

Списана сумма начисленной на объект амортизации

4 104 34 410

4 101 34 410

609 000

Списан убыток от обесценения актива

4 114 34 412

4 101 34 410

83 000

Здесь же отметим: ФСБУ «Обесценение актива» установлено, что в определенных случаях можно восстановить убыток от обесценения актива. Так, п. 18 данного стандарта гласит: восстановление убытка от обесценения актива осуществляется субъектом учета в случае выявления признаков, указывающих на то, что убыток от обесценения актива, признанный в предыдущих периодах, больше не существует или снизился (далее – признаки снижения убытка от обесценения актива). Выделяют внешние и внутренние признаки снижения убытка от обесценения актива.

К внешним признакам снижения убытка от обесценения актива (в том числе до нуля) относятся (п. 19 ФСБУ «Обесценение актива»):

  • существенные долгосрочные изменения в законодательстве РФ, внешней и внутренней политике, экономике, технологиях, которые произошли в течение отчетного периода или произойдут в ближайшем будущем и которые благоприятно оказывают влияние на деятельность субъекта учета;

  • значительное увеличение справедливой стоимости актива за отчетный период;

  • восстановление либо значительное увеличение потребности в продукции, работах, услугах, обеспечиваемых активом.

К внутренним признакам снижения убытка от обесценения (в том числе до нуля) активов относятся (п. 20 ФСБУ «Обесценение актива»):

  • появление данных о том, что эксплуатационные характеристики актива стали или станут значительно лучше, чем ожидалось;

  • существенные долгосрочные изменения в степени и (или) способе использования актива, которые произошли в течение отчетного периода или ожидаются в ближайшем будущем и которые благоприятно повлияют на деятельность субъекта учета;

  • принятие решения о возобновлении создания актива или доведения его до состояния, пригодного для использования;

  • появление данных, показывающих, что финансовые (экономические) результаты владения (использования) актива значительно улучшились или улучшатся по сравнению с ожиданиями;

  • существенное снижение затрат на приобретение, эксплуатацию или обслуживание актива по сравнению с теми, что были первоначально запланированы.

Инструкция № 174н не содержит бухгалтерскую запись, отражающую снижение убытка от обесценения актива. Полагаем, что такая операция будет отражаться по дебету счета 0 401 20 274 и кредиту счета 0 114 00 000 методом «красное сторно».

* * *

В завершение отметим:

1. Снижение стоимости актива, превышающее плановое (нормальное) снижение его стоимости в связи с владением (использованием) таким активом (нормальным физическим и (или) моральным износом), связанное со снижением ценности актива, называется обесценением актива.

2. По общему правилу впервые признаки обесценения активов будут определяться в учреждении при проведении инвентаризации в целях составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2018 год.

3. Уменьшение остаточной стоимости актива на годовую отчетную дату до его справедливой стоимости, установленной согласно принятому субъектом учета решению об определении справедливой стоимости актива за вычетом затрат на выбытие такого актива, но не более остаточной стоимости актива на годовую отчетную дату признается убытком от обесценения актива и подлежит отражению в учете.

4. Убыток от обесценения актива отражается с помощью счета 0 114 00 000 «Обесценение нефинансовых активов».

5. Операции по счету 0 114 000 000 прописаны в п. 67.7 – 67.8 Инструкции № 174н.

Возмещаемая сумма/стоимость (Recoverable amount)

Под возмещаемой стоимостью (recoverable amount) понимается сумма, которая может быть возмещена в процессе эксплуатации объекта или в результате продажи его на сторону.

Возмещаемая сумма актива (генерирующей единицы) определяется как наибольшее значение из двух:

  • справедливой стоимости за вычетом затрат по выбытию, или
  • его эксплуатационной ценности.

Справедливая стоимость за вычетом возможных затрат по выбытию называется чистой продажной ценой (Net realisable value – NRV).

Эксплуатационная ценность актива (генерирующей единицы) – это текущая дисконтированная сумма в потоках денежных средств, созданных в результате его (её) использования.

Примеры.

Балансовая стоимость оборудования составляет 200,0 тыс. у.е. Срок действия договора на выпуск продукции, которая на этом оборудовании производится, составляет 2 месяца, после чего производство этой продукции прекращается и оборудование ликвидируется.

Себестоимость единицы продукции, которая изготовляется на этом оборудовании, равна 10 у.е. Всего по договору объем выпуска в физических единицах составляет 35000 единиц. Следовательно, эксплуатационная ценность данного оборудования равна 350 тыс. у.е.

Между тем чистая продажная цена оборудования на этот час составляет по оценкам экспертов 150,0 тыс. у.е. Это рыночная цена (справедливая стоимость) за вычетом возможных затрат на его продажу, если бы таковая проводилась.

Сравниваем эксплуатационную ценность оборудования (350,0) и его чистую продажную стоимость (150,0) и делаем вывод, что возмещаемая сумма равна 350,0 тыс. у.е.

Общий вывод такой: балансовая стоимость данного оборудования не подлежит пересмотру, т. к. не превышает его возмещаемой суммы.

Чтобы вычислить чистую продажную цену актива надо из его справедливой (текущей рыночной) цены вычесть возможные затраты по выбытию.

Затраты по выбытию (Cost of disposal) – это дополнительные затраты, непосредственно связанные с выбытием актива (генерирующей единицы), за исключением финансовых издержек и расходов по налогу на прибыль.

Эксплуатационная ценность актива рассчитывается исходя из его текущей дисконтированной стоимости, отражающей ожидаемую текущую дисконтированную стоимость будущих потоков денежных средств. Расчет основывается на оценке ожидаемых потоков денежных средств, генерируемых активом, и различных факторов, которые могут повлиять на потоки денежных средств и безрисковую ставку процента.

Следует заметить, что необходимости определять сразу два значения – и эксплуатационную ценность актива, и его чистую продажную цену нет, если найдено одно из них, но при условии, что это значение выше балансовой стоимости данного актива. Последнее означает, что актив не подлежит обесценению.

Отражение франчайзинга в международном стандарте финансовой отчетности

Панюкова В.В., шеф-редактор журнала «Торговое право», преподаватель-консультант Школы профессионального франчайзинга, кандидат экономических наук.

Приобретение франшизы — популярный вариант развития предпринимательской деятельности в России и за рубежом. В статье приводится анализ основных положений международных стандартов финансовой отчетности, характеризующих франчайзинговые отношения. Автором перечислены принципы взаимодействия субъектов франчайзинговой системы, определены источники дохода франшизодателя, рассмотрены основные мероприятия, проводимые правообладателем для защиты бренда.

Ключевые слова: МСФО, торговля, франчайзинг, защита бренда, франшизодатель, ограничение прав, франшизополучатель, контроль деятельности.

В июле 2012 года на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 18.07.2012 N 106н был введен в действие Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» <1>. В этом стандарте пункты B29 — B33 посвящены франчайзинговым соглашениям.

<1> Российская газета. 15.08.2012. N 186.

Рассмотрим положения, касающиеся регулирования франчайзинговых отношений, представленные в указанном международном стандарте финансовой отчетности (МСФО).

«B29. Соглашение о франчайзинге, по которому объект инвестиций является франшизополучателем, зачастую предоставляет франшизодателю права, целью которых является защита бренда франшизы. Соглашения о франчайзинге, как правило, предоставляют франшизодателю определенные права по принятию решений касательно операций франшизополучателя».

Под объектом инвестиций в экономической и правовой литературе, как правило, понимаются любые объекты, в которые вкладываются инвестиции. В практике франчайзинговых отношений продавец франшизы не осуществляет инвестиции в деятельность компании-партнера, он передает право использовать «в предпринимательской деятельности комплекс принадлежащих правообладателю исключительных прав, включающий право на товарный знак, знак обслуживания, а также права на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав, в частности на коммерческое обозначение, секрет производства (ноу-хау)» <1>. Соответственно, некорректно сторону договора называть объектом инвестиций. По нашему мнению, франшизополучатель является субъектом франчайзингового соглашения, а не объектом.

<1> Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая).

Бесспорно, франшизодатель обеспечивает защиту бренда франшизы, так как он является владельцем бренда и, соответственно, успех его дальнейшей деятельности, в том числе устойчивость отношений с действующими и будущими франшизополучателями, показатели работы и объемы продаж франшиз будут самым непосредственным образом зависеть от ценности бренда.

Защитим бренд

На практике в состав мероприятий, проводимых владельцем франшизы для защиты бренда, входят:

  • правовая защита комплекса исключительных прав, передаваемых по франшизе;
  • проведение мониторинга информации, размещаемой в открытых и закрытых источниках информации, в том числе печатных и электронных средствах массовой информации;
  • отслеживание случаев незаконного использования товарного знака, знака обслуживания, элементов фирменного стиля и прочих элементов комплекса исключительных прав, принадлежащих франшизодателю;
  • мониторинг деятельности конкурентов на предмет добросовестности;
  • выявление и предотвращение угроз утечки конфиденциальной информации;
  • контроль деятельности собственных предприятий и предприятий пользователей франшизы, поведения и конкретных действий сотрудников всех уровней;
  • отслеживание изменений в законодательстве, сфере лицензирования в области деятельности франшизодателя и франшизополучателей и т.п.

Ограничение прав пользователя

Говоря о правах по принятию решений касательно операций франшизополучателя, в первую очередь следует отметить, что в соответствии со статьей 1033 Гражданского кодекса РФ договором коммерческой концессии могут быть предусмотрены ограничения прав пользователя (франшизополучателя) по договору, в частности, могут быть предусмотрены:

  1. обязательство пользователя не конкурировать с правообладателем на территории, на которую распространяется действие договора коммерческой концессии в отношении предпринимательской деятельности, осуществляемой пользователем с использованием принадлежащих правообладателю исключительных прав;
  2. отказ пользователя от получения по договорам коммерческой концессии аналогичных прав у конкурентов (потенциальных конкурентов) правообладателя;
  3. обязательство пользователя реализовывать, в том числе перепродавать, произведенные и (или) закупленные товары, выполнять работы или оказывать услуги с использованием принадлежащих правообладателю исключительных прав по установленным правообладателем ценам, а равно обязательство пользователя не осуществлять реализацию аналогичных товаров, выполнение аналогичных работ или оказание аналогичных услуг с использованием товарных знаков или коммерческих обозначений других правообладателей;
  4. обязательство пользователя продавать товары, выполнять работы или оказывать услуги исключительно в пределах определенной территории;
  5. обязательство пользователя согласовывать с правообладателем место расположения коммерческих помещений, используемых при осуществлении предоставленных по договору исключительных прав, а также их внешнее и внутреннее оформление.

Экономическая самостоятельность

Следующее положение МСФО, которое следует рассмотреть, — пункт B30.

«B30. В целом, права франшизодателей не ограничивают возможность сторон, не являющихся франшизодателями, принимать решения, оказывающие значительное влияние на доход франшизополучателя. Кроме того, права франшизодателя, предусмотренные соглашением о франчайзинге, не предоставляют франшизодателю возможность в настоящий момент управлять деятельностью, оказывающей значительное влияние на доход франшизополучателя».

Так, положения статьи 1033 Гражданского кодекса РФ предусматривают право сторон включить в договор коммерческой концессии определенные ограничения. При этом, однако, такие ограничения при отсутствии их установления в договоре не могут предполагаться и, соответственно, применяться к отношениям сторон по договору.

Пунктом 2 статьи 1033 Гражданского кодекса РФ установлено, что «условия договора коммерческой концессии, предусматривающие обязательство пользователя продавать товары, выполнять работы или оказывать услуги исключительно покупателям (заказчикам), имеющим место нахождения, место жительства на определенной договором территории, являются ничтожными».

В зарубежной экономической литературе традиционно отмечается, что покупатель и продавец франшизы обладают экономической и правовой самостоятельностью. Именно поэтому большинство российских и зарубежных продавцов франшизы подчеркивают в своих информационных материалах при продаже франшизы, что франшизополучатель не наемный работник франшизодателя, а владелец собственного предприятия (независимый предприниматель), который получает комплекс услуг от правообладателя в обмен на выполнение определенных обязательств.

Договором франчайзинга предусматриваются финансовые обязательства сторон по договору, которые условно можно разделить на разовые и постоянные. В таблице 1 представлены платежи, которые могут быть предусмотрены договором.

Таблица 1

Доходы и расходы франшизодателя

Вид
дохода

поступлений
Разовые Суммы паушальных взносов, получаемые от
франчайзи при вступлении во франчайзинговую
систему.
Суммы торговых наценок при поставке торгового
оборудования.
Суммы торговых наценок при продаже символьной
атрибутики франчайзера
Постоянные Суммы роялти.
Суммы торговых наценок при поставке товаров,
составляющих ассортимент франчайзи,
поставляемый франчайзером.
Суммы отчислений в специальные фонды
(рекламный, на развитие и т.п.).
Доход от непрофильной деятельности (услуги по
обучению персонала франчайзи работе по
технологии франчайзера и т.п.)

Не только доходы, но и расходы

Следующий объект анализа — пункт B31 МСФО.

«B31. Необходимо отличать наличие текущей возможности принимать решения, которые оказывают значительное влияние на доход франшизополучателя, и наличие возможности принимать решения, которые направлены на защиту бренда франшизы. Франшизодатель не обладает полномочиями в отношении франшизополучателя, если другие стороны обладают существующими правами, которые предоставляют им возможность в настоящий момент управлять значимой деятельностью франшизополучателя».

Вместе с тем на практике договором могут быть предусмотрены обязательства продавца франшизы, которые требуют существенных расходов, среди которых:

  1. оплата услуг франчайзингового консультанта за разработку франшизы и стратегии ее продвижения на рынок (размер в основном зависит от готовности франчайзера к реализации проекта: наличие разработанных стандартов и бизнес-процедур, защищенность торговой марки, ее раскрученность и т.п.);
  2. продвижение франчайзингового пакета (реклама и public relation);
  3. вложение денежных средств и трудовых ресурсов в организацию бизнеса по франчайзинговой схеме;
  4. расходы на государственную регистрацию договора франчайзинга;
  5. затраты на первоначальное обучение персонала франчайзи (за счет франчайзера);
  6. создание франчайзингового подразделения;
  7. расходы на содержание франчайзингового подразделения и наем сторонних организаций для осуществления контроля деятельности франчайзи;
  8. расходы на маркетинг и рекламу;
  9. расходы на инновационные разработки.

Свобода и риск

В пункте B32 МСФО развиваются вышеизложенные тезисы относительно самостоятельности бизнеса франшизополучателя.

«B32. Вступая в соглашение о франчайзинге, франшизополучатель принимает в одностороннем порядке решение вести свой бизнес в соответствии с условиями соглашения о франчайзинге, но за свой собственный счет.»

Обязательным условием вступления во франчайзинговую систему является наличие собственного капитала у приобретателя франшизы. К примеру, при открытии магазина модной одежды по франшизе собственные средства необходимы для оплаты значительной доли затрат по оборудованию торгового объекта в соответствии с фирменными стандартами франшизодателя, а также для закупки необходимого ассортимента товаров. Как уже было сказано раньше, франчайзинг предполагает некоторое ограничение свободы действий пользователя франшизы. Обязательным условием договора является также контроль соблюдения стандартов работы пользователя со стороны правообладателя.

В договоре франчайзинга может быть также зафиксировано обязательство франчайзи расходовать определенный процент прибыли на рекламные цели на местном уровне. Причем рекламная кампания, осуществляемая на местном уровне за счет франчайзи, должна четко соответствовать требованиям франчайзера.

Принципы сотрудничества

Взаимодействие франшизодателя и франшизополучателя в процессе ведения бизнеса на практике базируется на принципах, представленных на рисунке 1, которые должны выступать в качестве сравнимых условий при формировании стратегии создания и развития франчайзинговой системы.

———-¬ ————————————-¬
¦ ¦ ¦Сотрудничество на постоянной основе ¦
¦ +->¦и высокая степень доверия партнеров ¦
¦ ¦ L————————————-
¦ ¦ ————————————-¬
¦ +->¦Общая стратегия сбыта и ценовая ¦
¦ ¦ ¦политика ¦
¦ ¦ L————————————-
¦ ¦ ————————————-¬
¦ +->¦Совместное присутствие на рынке ¦
¦Принципы ¦ ¦товаров и услуг ¦
¦взаимо- ¦ L————————————-
¦действия ¦ ————————————-¬
¦субъектов+->¦Всесторонний и непрерывный обмен ¦
¦франчай- ¦ ¦информацией ¦
¦зинговой ¦ L————————————-
¦системы ¦ ————————————-¬
¦ +->¦Высокая степень предпринимательской ¦
¦ ¦ ¦инициативы ¦
¦ ¦ L————————————-
¦ ¦ ————————————-¬
¦ +->¦Единый механизм планирования и ¦
¦ ¦ ¦прогнозирования развития системы ¦
¦ ¦ L————————————-
¦ ¦ ————————————-¬
¦ +->¦Совместная политика на региональных ¦
¦ ¦ ¦рынках ¦
¦ ¦ L————————————-
¦ ¦ ————————————-¬
¦ +->¦Отлаженная система поставок ¦
L———- L————————————-

Рис. 1. Принципы взаимодействия франчайзера и франчайзи

Основным условием успеха франчайзинговой системы является взаимное соблюдение указанных принципов.

В таблице 2 сгруппированы возможности, которые предоставляет приобретение франшизы для субъектов розничной торговли.

Таблица 2

Основные возможности, предоставляемые продавцом франшизы покупателю в сфере розничной торговли <1>

<1> Панюкова В.В. Риски и возможности продажи франшизы // Управление продажами. 2012. N 5.

Имидж Известность бренда, принадлежащего франчайзеру.
Устойчивая репутация как среди других субъектов
предпринимательской деятельности, так и среди
покупателей (клиентов) магазина. Тиражирование
известной бизнес-концепции, которая доказала
свою эффективность в десятках, а иногда сотнях
действующих торговых предприятий
Техническое
оснащение
Разработка планограммы магазина.
Разработка макета наружной рекламы и внутреннего
оформления торгового объекта.
Автоматизация работы магазина
Финансы Предоставление товарного кредита, отсрочка
платежа. Предоставление торгового оборудования в
лизинг
Товар Выгодные условия поставки товаров.
Централизованная поставка из логистических или
распределительных центров
Персонал Обучение персонала, в том числе дистанционным
способом: руководителей магазина, мерчандайзеров,
продавцов; проведение тренингов по ассортименту,
продажам и т.п.
Проведение работ по аттестации персонала магазина
франчайзи, в том числе дистанционным способом
Консалтинг Проведение юридической поддержи открытия
магазина, в том числе проверки «чистоты»
договора аренды потенциального франчайзи.
Консультации при составлении заказов на товар
Коммуникации Наличие персонального франчайзингового менеджера,
готового оперативно решить вопросы, возникшие в
магазине франчайзи.
Включение франчайзи в процесс информационного
обмена между всеми субъектами франчайзинговой
системы, оперативный обмен информацией.
Информационная поддержка, в том числе обеспечение
франчайзи оперативной информацией об изменениях
на рынке.
Размещение информации о пользователе франшизы на
официальном сайте франчайзера
Маркетинг Разработка маркетингового плана работы магазина.
Полный комплекс рекламной поддержки.
Разработка макета рекламы в СМИ, рекламы на
билбордах
Эффектив-
ность
Уровень дохода более высокий, чем в автономных,
нефранчайзированных торговых объектах.
Стабильность оборота розничной торговли.
Проведение аудита работы открытого по франшизе
торгового объекта уполномоченными франчайзером
лицами.
Анализ товарных запасов, структуры продаж
франчайзи, разработка предложений по
совершенствованию процесса управлениями продажами

Специальные программы для снижения риска

Наконец, пунктом B33 нового МСФО определены формы контроля и защиты своих доходов.

«B33. Контроль над такими принципиальными решениями, как организационно-правовая форма франшизополучателя и его структура финансирования, может осуществляться сторонами, не являющимися франшизодателями, и оказывать значительное влияние на доход франшизополучателя. Чем ниже уровень финансовой поддержки, предоставляемой франшизодателем, и чем ниже риски франшизодателя в связи с переменным характером доходов франшизополучателя, тем больше вероятность, что франшизодатель обладает только правами защиты».

В настоящее время для начинающих и действующих франчайзи разработаны специальные программы финансовой поддержки. Они позволяют продавцу и пользователю франшизы сохранять финансовую независимость при работе по договору франчайзинга.

В основном такие программы двух типов:

  1. разработанные франчайзером специально для покупателей своей франшизы (лизинговые программы, товарный кредит, софинансирование и т.п.);
  2. созданные другими организациями, в частности банками (специализированные кредитные продукты для франчайзи), лизинговыми, страховыми и консалтинговыми компаниями, др.

За рубежом субъекты франчайзинговых отношений довольно часто применяют в своей деятельности страхование, и в первую очередь от предпринимательских рисков. В частности, для обеспечения устойчивости франчайзинговых отношений на практике страхуются следующие риски:

  • судебные издержки;
  • непредвиденные расходы;
  • финансовые риски от перерывов в предпринимательской деятельности;
  • гражданской ответственности изготовителя, продавца и исполнителя за качество товаров, работ (услуг) перед потребителями;
  • неисполнения (ненадлежащего исполнения) договорных обязательств контрагентом предпринимателя и др.

Инфраструктура франчайзинговых отношений только формируется

С ростом популярности франчайзинга на российском рынке в последние годы появилось значительное число организаций, оказывающих консалтинговые услуги в сфере франчайзинга, а также формирующих собственные базы данных франшиз. Однако проведенная оценка сведений, размещенных на сайтах таких компаний, показывает, что об одной и той же франшизе можно получить совершенно разную, нередко противоречивую информацию. К примеру, об одной и той же франшизе можно узнать на одном сайте, что паушальный взнос отсутствует, а на втором — что паушальный взнос составляет несколько тысяч. Такое положение дел формирует мнение у потенциальных покупателей, что их изначально обманывают, и интерес к приобретению франшизы снижается.

Существует два основных вида ошибок при формировании банков данных о франшизах:

  • заимствование информации из баз данных конкурентов, что приводит к тому, что одна и та же информация, не соответствующая действительности, все больше и больше получает охват на просторах Интернета;
  • сбор информации на сайте компании-правообладателя без проверки ее актуальности — хотя в неактуальности виноват сам правообладатель, однако и заинтересованное лицо не всегда проводит верификацию полученной информации.

Соответственно, не соблюдается основной принцип составления баз данных — достоверность размещаемой информации. Такое положение приводит к росту недоверия к франчайзинговой технологии в целом и является существенным препятствием на пути развития франчайзинга в нашей стране. Как представляется, одним из способов решения данной проблемы мог бы стать совместно организованный всеми франчайзерами проект с закреплением менеджеров, ответственных за постоянную модернизацию и актуализацию баз данных о франшизах.

Статьи по Бухучету

В соответствии с приказом МФ РФ от 31 декабря 2016 г. № 259н при ведении бухгалтерского учета с 1 января 2018 года госучреждения должны руководствоваться положениями федерального стандарта «Обесценение активов». Указанный документ определяет обесценение актива как снижение его стоимости, превышающее нормативное изменение в связи с владением таким активом (нормальным физическим и моральным износом). Следует отметить, что обесценение не применяется к материальным запасам и финансовым активам, а касается только нефинансовых активов.

Выявление внешних и внутренних признаков обесценения актива осуществляется учреждением в рамках инвентаризации, проводимой им в целях обеспечения достоверности данных годовой бухгалтерской отчетности. Анализ наличия любых признаков, указывающих на возможное обесценение актива производится индивидуально для каждого объекта НФА. Превышение остаточной стоимости актива над его справедливой стоимостью за вычетом затрат на выбытие актива называется убытком от обесценения актива.

В содержании федерального стандарта отсутствуют примеры бухгалтерских проводок. Однако, в последних изменениях к инструкциям по применению Плана счетов бюджетного и бухгалтерского учета (162н, 174н, 183н) уже приведены основные операции, связанные с обесценением. В План счетов госучреждений включен новый счет 011400000 «Обесценение нефинансовых активов», детализируемый по аналитическим группам, видам и КОСГУ.

1. Начисление обесценения нефинансовых активов.

Операции по начислению убытков от обесценения основных средств, нематериальных активов и непроизведенных активов отражаются по дебету счета 040120274 «Убытки от обесценения активов» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 011400000 «Обесценение нефинансовых активов».

2. Принятие к учету суммы убытков от обесценения при получении объектов основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов:

  • при передаче активов между головным учреждением, обособленными подразделениями (филиалами) отражается по кредиту 011400000 и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 030404000 «Внутриведомственные расчеты»;

  • при безвозмездном получении НФА отражается по кредиту 011400000 и дебету счета 040110189 «Иные доходы»;

  • при внутреннем перемещении объектов учета с изменением отношения к категории особо ценного движимого имущества — по дебету счета 040110172 «Доходы от операций с активами» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 011400000 «Обесценение нефинансовых активов» с одновременным отражением по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 011400000 «Обесценение нефинансовых активов» и кредиту счета 040110172 «Доходы от операций с активами».

3. Списание сумм убытков от обесценения в связи с выбытием объектов основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов:

  • при передаче объектов основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов в рамках расчетов между головным учреждением, обособленными подразделениями (филиалами) отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 011400000 и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 030404000 «Внутриведомственные расчеты» в сумме накопленных убытков от обесценения нефинансовых активов;

  • при передаче объектов учета органу власти, государственному (муниципальному) учреждению отражается по дебету счета 011400000 и кредиту счета 040120241 «Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям» в сумме накопленных убытков от обесценения нефинансовых активов;

  • при передаче объекта основных средств по факту их реализации (продажи, при безвозмездной передаче объектов основных средств, нематериальных активов, а также при выбытие объектов согласно принятому решению об их списании, при передаче объектов основных средств в финансовую аренду отражается по дебету счета 011400000 и кредиту соответствующих счетов аналитического учета 010100000 «Основные средства», 010200000 «Нематериальные активы» в сумме накопленных убытков от обесценения нефинансовых активов.

Пример.

Казенное учреждение выполняет инвентаризацию основных средств. В ходе инвентаризации рассматривается вопрос об обесценении объекта ОС «Системный блок персонального компьютера». На момент инвентаризации балансовая стоимость ОС составляла 120000 руб., начисленная амортизация 100000 руб., остаточная стоимость 20000 руб. Инвентаризационная комиссия определила, что у объекта присутствует внутренний признак обесценения – моральное устаревание в связи с поздним вводом в эксплуатацию. Проведенная экспертная оценка показала, что справедливая стоимость актива на данный период времени составляет приблизительно 15000 руб. Таким образом, актив должен быть обесценен на сумму, равную разности остаточной и справедливой стоимостей: 20000 руб. – 15000руб. =5000 руб. В результате был начислен убыток от обесценения ОС:

Дт 1 40120 274 Кт 1 11434 412 — 5000 руб.

Через некоторое время было принято решение о списании ОС, как пришедшего в негодность. Оформлены следующие бухгалтерские записи:

Дт 1 10434 411 Кт 1 10134 410 — 100000 руб. списана амортизация

Дт 1 11434 412 Кт 1 10134 410 — 5000 руб. списан убыток от обесценения

Дт 1 40120 273 Кт 1 10134 410 — 15000 руб. списана справедливая стоимость актива

нефинансовые активы основные средства инвентаризация

* * *

В завершение отметим:

1. Снижение стоимости актива, превышающее плановое (нормальное) снижение его стоимости в связи с владением (использованием) таким активом (нормальным физическим и (или) моральным износом), связанное со снижением ценности актива, называется обесценением актива.

2. По общему правилу впервые признаки обесценения активов будут определяться в учреждении при проведении инвентаризации в целях составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2018 год.

3. Уменьшение остаточной стоимости актива на годовую отчетную дату до его справедливой стоимости, установленной согласно принятому субъектом учета решению об определении справедливой стоимости актива за вычетом затрат на выбытие такого актива, но не более остаточной стоимости актива на годовую отчетную дату признается убытком от обесценения актива и подлежит отражению в учете.

4. Убыток от обесценения актива отражается с помощью счета 0 114 00 000 «Обесценение нефинансовых активов».

5. Операции по счету 0 114 000 000 прописаны в п. 67.7 – 67.8 Инструкции № 174н.

Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение, №6, 2018 год