Акт выполненных работ дата выставления

Оказание услуг «долгосрочного» характера: какой датой выставить акт и счет-фактуру?

Предельный срок выставления счетов-фактур исчисляется с даты отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг)

12.02.2014ГАРАНТ эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Федорова Лилия

Организацией, применяющей общий режим налогообложения, с контрагентом заключен долгосрочный договор возмездного оказания услуг по предоставлению спецтехники и механизмов, а также доставки ее на указанные заказчиком объекты. В течение месяца контрагент может несколько раз оказать услуги, предусмотренные договором. В договоре не оговорено, как выставляются акты выполненных работ (оказанных услуг).

Какой датой должны выставляться акты выполненных работ (оказанных услуг) и счета-фактуры? Могут ли все услуги, оказанные в течение месяца, быть отражены в одном акте выполненных работ (оказанных услуг) и одном счете-фактуре?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Порядок выставления актов выполненных работ (оказанных услуг) определяется сторонами договора. Стороны вправе предусмотреть в договоре ежемесячное составление актов выполненных работ (оказанных услуг).

Счета-фактуры по оказанным услугам выставляются продавцом не позднее пяти календарных дней, считая с даты составления первого по времени первичного документа на имя покупателя (заказчика) услуг. Если таким документом будет акт выполненных работ (оказанных услуг), составленный в последний день месяца, то счет-фактура должен быть выставлен в течение 5 дней с этой даты.

Обоснование вывода:

Акт выполненных работ (оказанных услуг)

Возмездное оказание услуг регулируется нормами главы 39 ГК РФ. К договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о подряде (ст. 783 ГК РФ).

В ст. 720 ГК РФ закреплен порядок приемки заказчиком выполненных работы. Исходя из данной нормы, передача результатов выполненных работ происходит в момент приемки заказчиком таких работ и подписания акта приема-передачи.

При этом нормы главы 39 ГК РФ не предусматривают обязательное составление сторонами договора возмездного оказания услуг актов об исполнении своих обязательств. В то же время факт оказания услуг может подтверждаться актом выполненных работ (оказанных услуг), подписанным заказчиком (покупателем услуг) и исполнителем. Руководствуясь принципом свободы договора (п. 2 ст. 1, ст. 421 ГК РФ), стороны вправе принять условие об обязательном составлении таких документов в процессе исполнения договора и порядок их оформления. То есть стороны вправе предусмотреть в договоре, например, ежемесячное составление актов выполненных работ (оказанных услуг).

В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным — непосредственно после его окончания (ч. 3 ст. 9 Закона № 402-ФЗ). В силу ч. 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Обязательные реквизиты первичных учетных документов перечислены в ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ.

В свою очередь, налоговый учет ведется на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ (ст. 313 НК РФ). Основное правило принятия к учету тех или иных затрат изложено в п. 1 ст. 252 НК РФ: расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода. При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Следовательно, первичные документы, самостоятельно разработанные организацией и утвержденные на основание ч. 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ, включающие обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ, являются документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ (смотрите письмо Минфина России от 05.08.2013 г. № 03-03-06/1/31261).

Таким образом, сторонам договора следует разработать форму акта самостоятельно (унифицированной формы акта выполненных работ (оказанных услуг) нет), включив в нее все обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ. В частности, в акте должна быть указана дата составления документа.

Согласно п. 3.11 ГОСТ Р 6.30-2003, принятого и введенного в действие постановлением Государственного комитета РФ по стандартизации и метрологии от 03.03.2003 г. № 65-ст, датой акта оказания услуг является дата события, зафиксированного в документе. При этом акты, как документы, изданные двумя или более организациями, должны иметь одну (единую) дату.

В рассматриваемой ситуации, если стороны договора решат, что факт оказания услуг (работ), совершенных (выполненных, оказанных) в течение месяца, будет подтверждаться ежемесячным актом, то, полагаем, составлять акт следует в последний день месяца.

При этом обращаем внимание, что налоговые органы утверждают, что датой реализации услуг признается день оказания услуг, а не дата подписания акта приема-передачи (смотрите, например, письма УФНС России по г. Москве от 02.09.2008 г. № 20-12/083102, от 30.04.2008 г. № 20-12/041989).

В более ранних письмах налоговое ведомство разъясняло, что днем оказания услуг признается дата подписания исполнителем и заказчиком акта об оказании услуг (письмо УМНС России по г. Москве от 07.09.2004 г. № 24-11/57756).

Однако в определении ВАС РФ от 08.12.2010 г. № ВАС-15640/10 суд указал, что для определения момента учета услуг и признания дохода от их оказания правовое значение имеет дата фактического оказания, а не момент подписания акта, который в последующем лишь фиксирует информацию об уже оказанных услугах.

В то же время налогоплательщик должен подтвердить осуществленные расходы документально (п. 1 ст. 252 НК РФ). То есть, пока у организации нет документов, она не сможет принять в расходы оказанные контрагентом услуги.

Счет-фактура

На основании п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Итак, предельный срок выставления счетов-фактур исчисляется с даты отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Отметим, услуга не отгружается, а потребляется заказчиком в момент ее оказания (п. 5 ст. 38 НК РФ).

В письме УМНС России по г. Москве 07.09.2004 г. № 24-11/57756 разъяснено, что днем оказания услуг признается дата подписания исполнителем и заказчиком акта об оказании услуг. Следовательно, не позднее 5 дней с даты подписания акта исполнитель обязан выписать в адрес покупателя счет-фактуру. Таким образом, в целях обложения НДС для услуг днем отгрузки является день, когда заказчиком подписан акт.

В письме от 25.06.2008 г. № 07-05-06/142 Минфина России сделал вывод: если из условий договора об оказании услуг по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом не следует, что акт об оказании услуг подлежит ежемесячному составлению, то моментом определения налоговой базы по таким услугам является последний день налогового периода, в котором оказываются эти услуги. При этом налогоплательщик вправе выставить счет-фактуру не позднее 5 дней, считая со дня окончания этого квартала.

Кроме того, еще в 2001 году МНС России в письме от 21.05.2001 г. № ВГ-6-03/404 высказано мнение, что в отдельных отраслях, связанных с непрерывными долгосрочными поставками в адрес одного и того же покупателя (например оказание услуг по транспортировке электроэнергии, нефти, газа, оказание услуг электросвязи и т.д.), допускается составление счетов-фактур в соответствии с условиями договора поставки, заключенного между продавцом и покупателем товаров (услуг), актами сверки осуществленных поставок и выставление счетов-фактур покупателям одновременно с платежно-расчетными документами, но не реже одного раза в месяц и не позднее 5 числа месяца, следующего за истекшим месяцем. С данным подходом солидарны и финансисты (письма Минфина России от 18.07.2005 г. № 03-04-11/166, от 06.03.2009 г. № 03-07-15/39).

Таким образом, счета-фактуры по оказанным услугам должны выставляться продавцом (исполнителем) не позднее пяти календарных дней, считая с даты составления первого по времени первичного документа на имя покупателя (заказчика) услуг. Если таким документом будет акт выполненных работ (оказанных услуг), составленный в последний день месяца, то счет-фактура должен быть выставлен в течение 5 дней с этой даты.

Счет-фактура применяется только для целей главы 21 НК РФ и служит основанием для принятия покупателем предъявленных сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном ст.ст. 171 и ст. 172 НК РФ (п. 1 ст. 169 НК РФ).

Обращаем внимание, на основании абзаца второго п. 2 ст. 169 НК РФ ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Подписка Разместить:

Срок выставления акта оказанных услуг

Опишите, почему вы пишете жалобу на этот ответ

Жалоба Отмена

Организации (индивидуальные предприниматели, лица, занимающие частной практикой <1>) должны оформлять каждый факт хозяйственной жизни первичными учетными документами (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Первичные учетные документы должны составляться непосредственно при совершении факта хозяйственной жизни. А если это невозможно — сразу после его окончания (п. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Порядок и сроки выставления акта выполненных работ, оказанных услуг действующим законодательством не регламентированы.

На практике нередко случается, что проверяющие обнаруживают недостатки в оформлении первичных учетных документов.

В связи с этим стоит учитывать разъяснения Минфина России, приведенные в Письмах от 04.02.2015 N 03-03-10/4547 (доведено до сведения нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС России от 12.02.2015 N ГД-4-3/2104@), от 28.08.2014 N 03-03-10/43034. В них чиновники оговорили, какие ошибки в первичных учетных документах не являются основанием для отказа в принятии соответствующих расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций. По мнению Минфина России, к их числу относятся ошибки в первичных учетных документах, которые не препятствуют проверяющим идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимость и другие обстоятельства документируемого факта хозяйственной жизни, с которыми связано применение соответствующего порядка налогообложения.

Отсутствие первичных документов является грубым нарушением правил учета доходов и расходов, объектов налогообложения, что влечет взыскание штрафа по ст. 120 НК РФ.

За грубое нарушение правил учета, которое не повлекло занижения налоговой базы, установлен штраф в следующем размере:

— 10 000 руб., если правонарушение совершено в течение одного налогового периода (п. 1 ст. 120 НК РФ);

— 30 000 руб., если те же деяния совершены в течение более одного налогового периода (п. 2 ст. 120 НК РФ).

Если же в результате грубого нарушения правил учета произошло занижение налоговой базы, размер штрафа составляет 20% суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб. (п. 3 ст. 120 НК РФ).

При этом грубыми нарушениями правил учета в целях ст. 120 НК РФ являются следующие (абз. 3 п. 3 ст. 120 НК РФ):

— отсутствие первичных документов или счетов-фактур;

— отсутствие регистров бухгалтерского или налогового учета;

— систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неверное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

Отсутствие первичных учетных документов может являться основанием для привлечения к ответственности должностных лиц организации по ст. 15.11 КоАП РФ.

Общие требования к первичным учетным документам, на которые обращают внимание налоговики в ходе налоговых проверок, заключаются в следующем:

— документы должны быть составлены с соблюдением установленных форм. Если же форма документа не установлена, он должен содержать все обязательные реквизиты;

— документы должны быть подписаны;

— документы на иностранном языке должны содержать построчный перевод на русский язык;

— документы должны содержать только допустимые исправления, которые оформлены с соблюдением установленного порядка.

Какой датой оформляется акт оказания услуг?

Датой оформления акта оказания услуг является дата подписания акта.

Положения гражданского законодательства о договоре возмездного оказания услуг не содержат требований об обязательном составлении документа, подтверждающего факт оказания услуг (например, акта оказания услуг), поскольку услуги потребляются заказчиком в процессе их оказания исполнителем. Составление акта является лишь подтверждением свершившегося факта потребления услуг. Стороны вправе установить условие, предусматривающее составление акта, а также порядок действий и сроки по оформлению этого документа (п. 4 ст. 421 ГК РФ).

Дата оформления акта

Унифицированная форма акта оказания услуг отсутствует. Форму такого акта возможно разработать самостоятельно с учетом специфики оказываемых услуг, включив в нее обязательные реквизиты и утвердив ее соответствующим организационно-распорядительным документом организации (ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ)).

Дата документа обозначает время подписания (утверждения) документа или зафиксированного в нем события (п. 5.10 ГОСТ Р 7.0.97-2016 «Национальный стандарт Российской Федерации. Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов» (утв. Приказом Росстандарта от 08.12.2016 № 2004-ст)).

Таким образом, для документа, в том числе акта, дата документа соответствует дате его подписания.

Дата признания расходов на услуги для целей налогового учета

Налоговый учет ведется на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ (ст. 313 НК РФ). В целях налогообложения учитываются экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли при применении метода начисления, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено п. 1.1 ст. 272 НК РФ, и определяются с учетом положений ст. ст. 318 — 320 НК РФ (п. 1 ст. 272 НК РФ).

При этом датой осуществления материальных расходов в виде работ (услуг) производственного характера считается дата подписания налогоплательщиком, применяющим метод начисления, акта приемки-передачи услуг (работ) (абз. 3 п. 2 ст. 272 НК РФ).

Датой осуществления расходов на оплату сторонним организациям за выполненные работы (оказанные услуги) является дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Таким образом, по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).

В целях исчисления налога на прибыль расходы производственного характера должны быть учтены именно в налоговых периодах фактического потребления услуг. Отражение в составе налоговой базы понесенных расходов, документы о подтверждении которых не были получены до срока сдачи отчетности, производится путем представления уточненной декларации (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2014 по делу № А26-11408/2012).

Отнести расходы к периоду их выявления (получения документов от контрагентов) возможно только в том случае, если период возникновения понесенных расходов неизвестен, поскольку тогда налоговые обязательства подлежат корректировке в том отчетном периоде, в котором выявлены ошибки (искажения). Во всех других случаях расходы должны относиться к налоговым периодам, в которых допущено искажение в исчислении налоговой базы, и, соответственно, налоговые обязательства должны корректироваться путем представления уточненной декларации за предыдущие налоговые периоды (Постановление Президиума ВАС РФ от 09.09.2008 № 4894/08).

Затраты на приобретение услуг сторонних организаций следует учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли исходя из установленных пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ дат в зависимости от того, что произошло раньше (см., например, Письмо Минфина России от 28.06.2012 № 03-03-06/1/328).

Судебная практика придерживается позиции, что расходы на оплату услуг сторонних организаций учитываются на одну из дат, указанных в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.02.2014 № 12604/13).

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль расходы производственного характера должны быть учтены именно в налоговых периодах фактического потребления услуг; прочие расходы в виде затрат на оплату услуг, оказанных сторонними организациями, организация вправе учитывать или на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, или на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, или на последнее число отчетного или налогового периода. При этом налогоплательщик может выбрать любую из указанных дат независимо от того, какая из них наступила раньше. Однако в этом случае не исключены споры с налоговыми органами.

Если первичный учетный документ, подтверждающий факт оказания длящихся услуг за истекший месяц, составлен непосредственно после окончания месяца, в котором был совершен факт хозяйственной жизни, в течение разумного срока, но до даты представления декларации (до 28-го числа), то такие первичные документы, подтверждающие произведенные расходы, следует учитывать в том отчетном периоде, к которому они относятся, о чем должно быть указано в документе (Письма Минфина России от 02.08.2019 № 03-07-11/58375, ФНС России от 25.03.2019 № СД-4-3/5272).

Последствия несвоевременного оформления акта оказанных услуг

Нарушение согласованного сторонами условия о сроках оформления актов об оказанных услугах наряду с другими обстоятельствами может служить основанием к отказу в иске в связи с недоказанностью факта оказания услуг (см., например, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2015 № 09АП-29343/2015).

Кроме того, необходимо иметь в виду, что проценты по ст. 317.1 ГК РФ начисляются с даты оказания услуг и не являются штрафными санкциями. Дата оказания услуг соответствует дате подписания сторонами акта об оказании услуг за расчетный месяц. Следовательно, при несвоевременном оформлении акта сторона договора может быть ограничена в праве получить с виновной стороны такие проценты по денежному обязательству (см., например, Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2016 № 15АП-22633/2015 по делу № А32-28195/2015).

Подготовлено на основе материала
Л.В. Поповой
ООО «Управляющая компания «КВС»

Первичные документы за оказанные услуги, например УПД (со статусом 1) от 30.09.2019 и акт за услуги, оказанные в ноябре, от 30.11.2019, подписаны отправителем электронной подписью соответственно 25.11.2019 и 02.12.2019, заказчиком — 03.12.2019.
Какова будет дата принятия к учету товаров, работ, услуг по первичным документам, полученным и подписанным через электронный документооборот, в целях налогового и бухгалтерского учета?

24 декабря 2019

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Организация-заказчик вправе признавать расходы (как в бухгалтерском учете, так и в целях налогообложения прибыли) в том месяце, в котором услуги были фактически оказаны, независимо от даты фактического поступления акта и от даты проставления электронной подписи под полученным актом.
Вычет НДС организация вправе предъявить в том периоде, когда фактически получены УПД или счет-фактура по системе электронного документооборота (при выполнении иных условий, необходимых для принятия НДС к вычету).

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ (далее — Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, который, в свою очередь, должен составляться при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным — непосредственно после его окончания (п.п. 1, 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
При этом п. 5 ст. 9 Закона N 402-ФЗ установлено, что первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.
В силу п. 1 ст. 10 Закона N 402-ФЗ данные, содержащиеся в первичном учетном документе, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.
В связи с этим применительно к рассматриваемой ситуации обращаем внимание на документ: Рекомендация Р 62/2015-КпР «Отражение фактов хозяйственной жизни по поступившим в следующем отчетном периоде первичным учетным документам», принятая фондом «Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учёта «Бухгалтерский методологический центр» 20 мая 2015 г. (далее — Рекомендация)*(1). В нем представлены рекомендации по отражению в бухгалтерском учете ситуации, когда в отчетном периоде имел место подлежащий признанию в отчетности факт хозяйственной жизни, возникающий из гражданско-правовых отношений с другим экономическим субъектом (например, продажа/приобретение товаров, работ, услуг, имущественных прав), при этом соответствующий «внешний» первичный учетный документ был составлен и (или) поступил в организацию после окончания отчетного периода, но до даты составления отчетности за данный период*(2).
В Рекомендации отмечено, что своевременная регистрация факта хозяйственной жизни в регистрах бухгалтерского учета означает, что факт хозяйственной жизни должен регистрироваться по его дате совершения, а не дате первичного документа, которым факт хозяйственной жизни оформлен.
Следовательно, для принятия к бухгалтерскому учету первичного учетного документа имеет значение дата совершения факта хозяйственной жизни, а не дата составления и (или) получения первичного документа.
Системный анализ действующего законодательства по бухгалтерскому учету показывает, что в регистрах бухгалтерского учета могут регистрироваться первичные документы с более поздней датой составления и (или) получения, чем дата окончания отчетного периода, в котором имел место факт хозяйственной жизни, при наличии в этом документе специальной информации о дате (периоде) совершения факта хозяйственной жизни. В связи с этим рекомендовано отражать в бухгалтерском учете такие первичные документы по дате свершения факта хозяйственной жизни, а не по дате составления и (или) получения первичного документа (при условии выполнения критериев для признания факта хозяйственной жизни в отчетном периоде). При этом данный подход применяется в отношении первичных документов, составленных как на бумажном носителе, так и в виде электронного документа.
Применительно к рассматриваемой ситуации сказанное означает, что правомерно признавать в бухгалтерском учете расходы за предоставленные услуги (например, Интернет, электроэнергия, аренда и т.п.) на последнее число месяца, в котором такие услуги были фактически оказаны, вне зависимости от даты фактического поступления файла и от даты проставления электронной подписи под полученным актом (смотрите Пример 2 Рекомендации).
Учитывая изложенное, на наш взгляд, в рассматриваемом случае стоимость услуг контрагентов, потребленных на конец месяца (что подтверждается соответствующими первичными учетными документами, датированными последним числом месяца и содержащими формулировку услуги за сентябрь или услуги за ноябрь), должна быть отражена в регистрах бухгалтерского учета в периоде фактического потребления услуг (в данной ситуации в сентябре и в ноябре), несмотря на то, что контрагенты через систему электронного документооборота (далее — ЭДО) направили УПД за сентябрь в ноябре, а акт за ноябрь в декабре.
Полагаем, что данный вывод соответствует также требованиям, предъявляемым к учетной политике организации, а именно требованиям полноты, своевременности и приоритета содержания перед формой (п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (далее — ПБУ 1/2008)). Кроме того, сказанное согласуется с тем, что факты хозяйственной жизни должны относиться к тому отчетному периоду, в котором они имели место (п. 5 ПБУ 1/2008, п. 4.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997), п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Налог на прибыль

По общим правилам согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ.
При определении организацией в налоговом учете доходов и расходов методом начисления расходы по оплате выполненных работ (оказанных услуг) производственного характера признаются на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (оказанных услуг) (п. 2 ст. 272 НК РФ, письма Минфина России от 03.11.2015 N 03-03-06/1/63478, от 22.09.2014 N 03-03-06/1/47331, ФНС России от 12.04.2013 N ЕД-4-3/6811).
В отношении прочих расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям, в том числе за предоставленные ими услуги (в виде иных подобных расходов) в качестве даты их осуществления (признания) пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ определена дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.
Специалисты финансового ведомства в отношении длящихся услуг разъясняют, что если первичный учетный документ, подтверждающий факт оказания длящихся услуг за истекший месяц, составлен непосредственно после окончания месяца, в котором был совершен факт хозяйственной жизни, в течение разумного срока, но до даты представления декларации (до 28 числа), то такие первичные документы, подтверждающие произведенные расходы, следует учитывать в том отчетном периоде, к которому они относятся, о чем должно быть указано в документе (письма Минфина России от 02.08.2019 N 03-07-11/58375, от 28.04.2016 N 03-03-06/1/24705, от 27.07.2015 г. N 03-03-05/42971, письмо ФНС России от 21.08.2015 N ГД-4-3/14815@).
При этом из письма Минфина России от 19.10.2015 N 03-07-11/59682 следует, что при применении ЭДО для целей налогообложения прибыли организаций расходы подлежат признанию в том отчетном (налоговом) периоде, к которому относятся в соответствии с условиями договора. Датой признания расходов в целях налогообложения прибыли организаций будет признаваться дата документа, сформированного в подтверждение возникновения соответствующих расходов.
В письме ФНС России от 02.07.2015 N ГД-4-3/11546@ указывается, что если услуги фактически оказывались налогоплательщику согласно условиям договоров в отчетном (налоговом) периоде длительно и (или) многократно с регулярным определением их выполненных и принятых объемов и подтверждающие указанные расходы документы в бумажном или электронном виде, содержащие информацию о периоде оказания услуг, были составлены в следующем отчетном (налоговом) периоде, то в целях налогообложения прибыли признание расходов, к которым применяется норма пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, на последнее число отчетного (налогового) периода, включающего указанный период их фактического потребления, не противоречит налоговому законодательству.
Из изложенного следует, что в данной ситуации расходы по услугам учитываются при налогообложении прибыли в периоде их фактического потребления (получения), несмотря на то, что первичные учетные документы были переданы через систему ЭДО позже фактического потребления (приобретения) услуг*(3).

НДС

В общем случае налогоплательщик имеет право принять к вычету сумму НДС, предъявленную ему продавцом при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, при одновременном выполнении следующих условий:
— наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, выставленного продавцом (п. 2 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ);
— принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ);
— приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 2 ст. 170 НК РФ).
Следовательно, организация вправе принять к вычету сумму НДС, предъявленную ей исполнителем услуг, в том налоговом периоде (квартале — ст. 163 НК РФ), в котором будут соблюдены все перечисленные условия.
Из приведенных условий следует, что организация вправе принять к вычету сумму «входного» НДС в том периоде, когда получен счет-фактура.
Вместе с тем из этого правила есть исключение, содержащееся в п. 1.1 ст. 172 НК РФ, согласно которому при получении счета-фактуры покупателем от продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав после завершения налогового периода, в котором эти товары (работы, услуги), имущественные права приняты на учет, но до установленного ст. 174 НК РФ срока представления налоговой декларации за указанный налоговый период, покупатель вправе принять к вычету сумму налога в отношении таких товаров (работ, услуг), имущественных прав с того налогового периода, в котором указанные товары (работы, услуги), имущественные права были приняты на учет, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ.
Таким образом, при получении счетов-фактур до 25-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, в котором товары (работы, услуги) приняты на учет, налогоплательщик вправе заявить к вычету НДС по таким товарам (работам, услугам) в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) были приняты на учет*(4).
В данной ситуации УПД со статусом 1 за сентябрь передан исполнителем по системе ЭДО 25.11.2019 (принят заказчиком 02.12.2019), то есть после 25 дней по окончании налогового периода (третьего квартала). Следовательно, вычет НДС по услугам, полученным в сентябре, заказчик услуг вправе принять только в 4 квартале — в периоде, когда фактически получен УПД (при выполнении иных условий, необходимых для принятия НДС к вычету)*(5). Вычет НДС по услугам, полученным в ноябре, организация вправе также принять в 4 квартале — в периоде, когда услуга была фактически оказана и получен соответствующий счет-фактура.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
— Вопрос: Организация переходит на электронный документооборот с поставщиками. Какой датой можно или нужно проводить акт в автоматизированной бухгалтерской программе, если услуги оказаны в декабре 2018 года, акт датирован 31.12.2018, поступил 10.01.2019, а подписан 15.01.2019? Есть ли разница в дате проведения документа, если покупатель — получатель услуг и акта находится на общей системе налогообложения (ОСН) или на УСН (объект налогообложения — «доходы»)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2019 г.)
— Вопрос: При электронном документообороте (далее — ЭДО), например при покупке электроэнергии, акты выполненных работ высылаются не ранее 15 числа следующего месяца, а значит, и подпишутся покупателем электронной цифровой подписью следующим месяцем, а по истечении квартала — в следующем квартале. Акты выполненных работ датированы последним числом месяца (например, акт на потребление электроэнергии за март датирован 31.03.2017, а выслан и подписан по ЭДО уже в апреле 2017 года). В акте указано, что электроэнергия — за март 2017 года. Имеет ли право покупатель включить НДС в книгу покупок в тот период, когда услуга была оказана? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2017 г.)
— Вопрос: Организация получает акты на оказанные услуги, датированные последним числом месяца, по системе Диадок. Подписание документа продавцом услуг происходит уже в следующем месяце. Аналогично обстоит ситуация с оприходованием сырья для производства. Накладная от одного числа, транспортная накладная от следующего, по ней и приходуется сырье, а документы (УПД) приходят по телекоммуникационным каналам связи с разрывом в неделю или две. Какой датой приходовать документы — акты выполненных услуг и накладные на оприходование сырья, полученные в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2018 г.)
— Вопрос: С мая 2017 года организация начала активно обмениваться электронными документами. Электронный счет-фактура на услуги относится к апрелю 2017 года, а датой получения оператором со стороны покупателя значится 19.06.2017, так как с этого времени установилась связь в роуминге. На эту дату покупатель отразил счет-фактуру в книге покупок. О том, что поставщик отправил электронный документ, организации было известно еще с 23.05.2017. Какие даты будут для налоговой инспекции значимы? Какие риски существуют для поставщика в связи с рассматриваемой ситуацией при проведении встречных камеральных проверок? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2017 г.)
— Вопрос: По итогам 2018 года организация уплатила налог на прибыль. Как без рисков принять счет-фактуру на услуги с НДС от 25.07.2018, полученный в сентябре 2019 года? Можно ли не сдавать корректировочный расчет по налогу на прибыль и по НДС, а учесть затраты и возместить НДС в текущем периоде? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2019 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Ответ прошел контроль качества

6 декабря 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.